TA51 · 1ère chambre — 6 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête, enregistrée sous le numéro 2101188 le 29 mai 2021, la société par actions simplifiée unipersonnelle Bameco doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017, à concurrence d'une réduction des bases de 237 729 euros pour l'année 2016 et 161 764 pour l'année 2017, ainsi que la réduction, à hauteur d'une somme de 7 225 euros, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 9 septembre 2016 au 30 novembre 2018 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - elle est en droit d'obtenir la déduction de charges pour un montant supérieur à celui retenu par l'administration, fixé forfaitairement à 73% des charges comptabilisées par la société au titre de la période d'avril à décembre 2017, dès lors qu'elle a produit des factures ; une déduction complémentaire égale à 27% du montant figurant sur ces factures devrait être admise ; 
 - elle est en droit d'obtenir une déduction complémentaire égale à 27% des charges de personnel ; 
 - la taxe sur la valeur ajoutée admise en déduction devrait être calculée sur la base de 100% du montant figurant sur les factures qu'elle a produites et non être limitée à un taux forfaitaire de 73%.   
 Par un mémoire en défense, enregistré le 8 décembre 2021, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - la société Bameco supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions dès lors qu'elle n'a pas répondu à la proposition de rectification dans le délai imparti en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ; 
 - les moyens soulevés par la société Bameco ne sont pas fondés. 
 L'instruction a été close avec effet immédiat le 10 novembre 2022 en application des dispositions combinées des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative. 
 II. Par une réclamation adressée à la direction départementale des finances publiques des Ardennes, soumise d'office au tribunal par application de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, enregistrée sous le numéro 2200674 le 23 mars 2022, la société par actions simplifiée unipersonnelle Bameco demande : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de taxe d'apprentissage, de participation des employeurs à la formation professionnelle continue et de taxe sur les véhicules des sociétés mis à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018 ainsi que de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2018. 
 2°) de lui accorder le bénéfice du sursis de paiement. 
 Elle soutient que : 
 - les propositions de rectification des 12 décembre 2019 ainsi que le courrier du 30 juin 2020 méconnaissent les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales dès lors que ces documents ne mentionnent pas l'intégralité des conséquences financières ; 
 - les avis de mise en recouvrement relatifs à la taxe sur les véhicules des sociétés et aux taxes assises sur les salaires ne précisent pas la période concernée par les rappels ; 
 - le montant de la taxe sur les véhicules des sociétés rappelée pour des véhicules datant de 2007 est supérieur à la valeur de ces véhicules, de sorte que cette imposition présente un caractère excessif ; 
 - l'application de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts n'est pas fondée dès lors qu'elle a produit les fichiers des écritures comptables pour les années 2016, 2017 et 2018. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 23 mars 2022, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que : 
 - la société Bameco supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions dès lors qu'elle n'a pas répondu aux propositions de rectification dans le délai imparti ; 
 - les moyens soulevés par la société Bameco ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 19 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 20 octobre 2022, à 12 heures. 
 Les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur le moyen relevé d'office tiré de ce que les conclusions tendant au bénéfice du sursis de paiement se trouvent privées d'objet dès lors que le jugement se prononce sur le fond de l'affaire. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Gauthier-Ameil, conseiller, 
 - et les conclusions de M. Torrente, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Bameco a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2016 et 2017 ainsi que d'un contrôle sur pièces de ses déclarations de taxe d'apprentissage, de participation des employeurs à la formation professionnelle continue et de taxe sur les véhicules des sociétés au titre de l'année 2018. Par deux propositions de rectification du 12 décembre 2019, l'administration lui a notifié des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés, de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, de taxe additionnelle à cette cotisation et de frais d'assiette ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de taxe d'apprentissage, de participation des employeurs à la formation professionnelle continue ainsi que de taxe sur les véhicules des sociétés. Par un courrier du 30 juin 2020, l'administration a également mis à la charge de la société Bameco l'amende prévue par les dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts. Les réclamations déposées par la société Bameco les 30 novembre 2020, 22 février 2021 et 11 mai 2021 ont fait l'objet d'une décision d'admission partielle le 20 mai 2021. D'une part, par une requête enregistrée sous le numéro 2101188, la société Bameco demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet. D'autre part, par une réclamation du 31 janvier 2022, transmise d'office au tribunal en application du 3ème alinéa de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, la société Bameco demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de taxe d'apprentissage, de participation des employeurs à la formation professionnelle continue et de taxe sur les véhicules des sociétés mis à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018 et de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2018 ainsi que le bénéfice du sursis de paiement. 
 2. Les requêtes n° 2101188 et n° 2200674 introduites par la société Bameco concernent la situation d'un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. () ". 
 4. D'une part, si la société Bameco soutient que l'administration fiscale ne lui a pas adressé un document unique comportant l'intégralité des conséquences financières résultant des rectifications notifiées par les deux propositions de rectification du 12 décembre 2019 ainsi que par le courrier du 30 juin 2020 mettant à sa charge l'amende prévue par les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts, aucun disposition législative ou réglementaire n'impose à l'administration une telle obligation. D'autre part, à supposer que la société Bameco ait entendu soutenir que les propositions de rectification du 12 décembre 2019 et que le courrier du 30 juin 2020 ne comportaient pas la mention des conséquences financières des rectifications envisagées, ce moyen ne peut qu'être écarté comme manquant en fait. 
 5. En second lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. ()  ". Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. () / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. () ". 
 6. Si la société Bameco soutient que les avis de mise en recouvrement relatifs à la taxe sur les véhicules des sociétés, à la taxe d'apprentissage et à la participation des employeurs à la formation professionnelle continue ne comportent pas la mention de la période à laquelle se rapportent ces impositions, une telle mention n'est pas exigée par les dispositions précitées de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales. Au surplus, il ressort des avis de mise en recouvrement litigieux que la période d'imposition est au nombre des mentions y figurant de sorte que le moyen manque en fait. 
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 7. En premier lieu, aux termes de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales : " A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours () ". Aux termes de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ".  
 8. Il n'est pas contesté que, suite à la réception de la proposition de rectification du 12 décembre 2019, la société Bameco a demandé la prorogation du délai de trente jours puis a présenté des observations, le 24 février 2020, soit au-delà du délai de soixante jours dont elle disposait en application des dispositions précitées des articles L. 11 et L. 57 du livre des procédures fiscales. Dès lors, elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions, en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales. 
 9. En deuxième lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'œuvre () ".  
 10. Il ressort des termes de la proposition de rectification du 12 décembre 2019 que le service a estimé que la comptabilité de la société Bameco comportait de graves irrégularités et, en conséquence, l'a écartée comme non sincère et non probante. Par ailleurs, le service a constaté, au cours des opérations de contrôle, que la société Bameco avait comptabilisé, au titre de l'année 2016 ainsi qu'au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 mars 2017, des charges, s'élevant, respectivement, à 2 045 259 euros et 123 694 euros, pour lesquelles la société intéressée ne pouvait présenter aucun justificatif. Le service a procédé à la reconstitution desdites charges en déterminant un ratio calculé à partir du montant des charges comptabilisées au titre de la période du 1er avril 2017 au 31 décembre 2017 et du montant des charges finalement admises en déduction, après rectifications, au titre de cette même période. Ce ratio, fixé par l'administration à 73%, a ensuite été appliqué au montant des charges comptabilisées au titre de l'année 2016 et de la période du 1er janvier 2017 au 31 mars 2017 afin de déterminer le montant des charges forfaitairement admises en déduction. 
 11. D'une part, la société Bameco, qui a transmis des factures à l'appui de ses réclamations préalables, soutient qu'elle est en droit d'obtenir une déduction complémentaire à hauteur de 27% du montant desdites factures dans la mesure où ces factures doivent être admises en déduction pour l'intégralité de leur montant. Toutefois, il ressort des termes mêmes de la requête de la société Bameco, qui n'a au demeurant pas produit dans les présentes instances les factures dont elle se prévaut, que le montant des charges qu'elle est en mesure de justifier s'élève à 680 593 euros pour l'année 2016 et à 19 163,88 euros pour la période de janvier 2017 à mars 2017, soit un montant inférieur à celui admis en déduction par l'administration et calculé par l'application d'un taux de charges forfaitaire de 73%. Dès lors, la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré des impositions. 
 12. D'autre part, s'agissant de la période du 1er avril 2017 au 31 décembre 2017, le service n'a pas procédé à la reconstitution des charges admises en déduction mais s'est borné à corriger le montant des charges comptabilisées par la société, notamment en rejetant la déductibilité des charges non appuyées de justificatifs ou de charges comptabilisées deux fois. Dès lors que le montant des charges admises en déduction n'a pas été déterminé par application du taux forfaitaire de 73%, qui a été calculé en vue de la détermination des charges afférentes à l'année 2016 et à la période du 1er janvier 2017 au 31 mars 2017, la société Bameco n'est pas fondée à demander une déduction complémentaire égale à 27% du montant des factures se rapportant à cette période du 1er avril au 31 décembre 2017. A supposer que la société Bameco ait entendu soutenir que les sommes portées sur les factures relatives à la période du 1er avril 2017 au 31 décembre 2017 devraient être admises en déduction, elle ne produit ni les factures en cause, ni aucun justificatif permettant de déterminer si lesdites factures ont déjà été admises en déduction par l'administration. 
 13. En troisième lieu, si la société Bameco soutient qu'elle est en droit de bénéficier d'une déduction complémentaire égale à 27% du montant des charges de personnel, comptabilisées pour des montants de 199 883,94 euros au titre de l'année 2016 et de 267 034,35 euros au titre de l'année 2017, il ressort des termes de la proposition de rectification du 12 décembre 2019 que l'administration fiscale n'a pas fait application du taux forfaitaire de 73% aux charges de personnel comptabilisées par la société mais s'est bornée à rejeter la déductibilité d'indemnités et d'avantages en nature pour lesquels la société n'avait présenté aucun justificatif et qui faisaient double emploi avec des charges portant sur des frais de voyages et de déplacements, de missions et de réception. Au surplus, la société Bameco ne produit aucun justificatif du montant des charges de personnel dont elle se prévaut. 
 14. En quatrième lieu, aux termes des dispositions de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () / II. - 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels () ". 
 15. La société Bameco soutient qu'elle est en droit d'obtenir une déduction complémentaire de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant égal à 27% du montant des factures qu'elle a produites à l'appui de ses réclamations préalables. Toutefois, il ressort des termes de la proposition de rectification du 12 décembre 2019 que le montant de la taxe sur la valeur ajoutée admise en déduction par l'administration pour la période du 1er septembre 2016 au 31 mars 2017, a été déterminé par l'application d'un taux forfaitaire de 73%, calculé selon les principes rappelés au point 10 du présent jugement, au montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible figurant dans la comptabilité de la société. Or, il ressort des termes mêmes de la requête que la société Bameco, qui ne produit au demeurant pas dans les présentes instances les factures dont elle se prévaut, n'est pas en mesure de justifier d'un montant de taxe sur la valeur ajoutée déductible supérieur à celui déterminé forfaitairement par l'administration. 
 16. En cinquième lieu, si la société Bameco soutient que le montant de la taxe sur les véhicules des sociétés mis à sa charge présente un caractère excessif au motif qu'il est supérieur à la valeur des véhicules datant de l'année 2007, elle n'assortit pas ce moyen des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé. Dès lors, et en tout état de cause, ce moyen ne peut qu'être écarté. 
 17. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général.() " L'article A 47 A-1 du même livre prévoit les normes de conformité des fichiers mentionnés au premier alinéa de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Enfin, selon l'article 1729 D du code général des impôts : " Le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales entraîne l'application d'une amende égale à 5 000 € ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, d'une majoration de 10 % des droits mis à la charge du contribuable. () ". 
 18. Si la société Bameco soutient avoir adressé au service les fichiers des écritures comptables pour la période du 1er janvier au 30 novembre 2018, elle ne conteste pas que lesdits fichiers n'étaient pas conformes aux dispositions précitées de l'article A 47 A-1 du livre des procédures fiscales, ni qu'elle n'a pas répondu à la demande de régularisation qui lui a été adressée par le service le 17 mai 2019. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a mis à sa charge l'amende prévue par les dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts.  
 19. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge et de réduction présentées par la société Bameco ne peuvent qu'être rejetées. 
 En ce qui concerne le sursis de paiement : 
 20. Le présent jugement se prononçant sur le fond de l'affaire, les conclusions de la requête n° 2200674 tendant au sursis de paiement des impositions contestées se trouvent privées d'objet. 
 Sur les frais de l'instance : 
 21.  Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans les présentes instances, la partie perdante, la somme que demande la société Bameco au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E: 
 Article 1er : Les requêtes n° 2101188 et 2200674 présentées par la société Bameco sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle Bameco et à l'administratrice générale des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est. 
 Délibéré après l'audience du 15 décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Mach, présidente, 
 Mme Castellani, première conseillère, 
 M. Gauthier-Ameil, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 janvier 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 F. GAUTHIER-AMEILLa présidente, 
 Signé 
 A-S. MACH       
 La greffière, 
 Signé 
 A. DEFORGE 
 N°s 2101188, 2200674