TA83 · 4ème chambre — 25 juillet 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 19 mai 2021, 8 février 2022 et 
 25 avril 2022, M. B A demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - il n'avait pas son domicile fiscal en France mais en Allemagne et il ne détient pas seulement des intérêts économiques en France mais aussi en Suisse ; par suite, en l'imposant en France, l'administration a méconnu l'article 4 B du code général des impôts ;  
 - il n'habitait pas à l'adresse française à laquelle les pièces de la procédure lui ont été expédiées ; l'administration disposait de ses coordonnées téléphoniques et de son courriel et savait qu'il résidait en Allemagne dans la mesure où le service des impôts des particuliers non-résidents lui a adressé un courrier à une adresse située dans cet Etat en 2017 ;  à ce titre, l'administration ne produit pas la preuve que des documents n'ont pas pu lui être distribués à son adresse française ; l'adresse postale utilisée par l'administration était imprécise et à cette adresse ne figurait pas de boîte postale à son nom ; 
 - en lui adressant l'information prévue par le deuxième alinéa de l'article L. 188 A du livre des procédures fiscales le 30 octobre 2015, antérieurement à la transmission de la demande d'assistance administrative internationale aux autorités fiscales suisse, l'administration a méconnu cet article ; par suite, en application de l'article L. 169 du même livre, les années 2012 et 2013 étaient prescrites ; 
 - il a été privé de débat oral et contradictoire ; 
 - il n'a pas été destinataire des pièces de procédure judiciaire sur lesquelles s'est fondée l'administration ; 
 - la procédure de taxation d'office est irrégulière ; 
 - la proposition de rectification et les pièces jointes en annexe n'ont été portées à sa connaissance que tardivement, en méconnaissance de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ; 
 - n'étant pas résident français, les pensions perçues ne sont pas imposables en France ; 
 - les dépenses taxées concernent surtout les loyers et dépenses relatifs à un crédit-bail portant sur un immeuble Suisse, imposables en Allemagne en appliquant la convention conclue entre la Suisse et l'Allemagne où il réside ; 
 - il était marié jusqu'au 13 octobre 2014 ; dès lors, c'est à tort que le service vérificateur a retenu une seule part pour le calcul de l'impôt ; 
 - il ne doit pas être assujetti aux contributions sociales en France ; 
 - il n'avait pas d'obligation déclarative en France et il n'a pas reçu les mises en demeure de déposer ses déclarations d'impôt sur le revenu ; dès lors, la majoration de 40 % qui a été appliquée aux impositions méconnaît l'article 1728 du code général des impôts. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 7 décembre 2021 et 18 mars 2022, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Sportelli,  
 - et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2012 et 2013. Par une proposition de rectification en date du 3 février 2017, l'administration a reconstitué ses revenus à partir de ses crédits bancaires, selon la procédure de taxation d'office. Par la présente requête, M. A demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, pour un montant total de 203 674 euros.  
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne le principe de l'imposition en France : 
 2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut, par elle-même, directement servir de base légale à une imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques () ". Pour l'application des dispositions du paragraphe a du 1 de 
 l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles, et le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas d'un foyer. 
 4. L'administration estime que M. A réside l'essentiel de l'année à la villa Visto d'Aiglo, située à Gassin, détenue par une société civile immobilière. Il résulte de l'instruction que l'examen des comptes bancaires détenus par l'intéressé a révélé que des dépenses de la vie courante, notamment des retraits en distributeur automatique de billets, des achats d'essence, des dépenses diverses en supermarché, étaient effectuées en France et essentiellement dans le Var, au titre de 158 jours en 2012 et 131 jours en 2013, et réparties de façon homogène sur l'ensemble des mois de ces deux années, à la seule exception du mois de décembre 2013, témoignant de sa présence en France la majeure partie de l'année, tandis que les relevés bancaires afférents à ce compte sont adressés à la villa Visto d'Aiglo à Gassin. Si le requérant soutient que ce compte bancaire était utilisé par le personnel de maison, il ne produit toutefois aucun élément allant dans ce sens alors qu'il s'agit d'un compte bancaire personnel, ouvert à son nom. Deux lignes téléphoniques ont été identifiées au nom de M. A, le contrat d'électricité ouvert au nom de la société civile immobilière qui possède la villa enregistre des consommations régulières et importantes, et M. A possède des véhicules immatriculés en France. Un procès-verbal d'audition d'une collaboratrice de ce dernier, en date du 24 septembre 2013, mentionne qu'il s'était aménagé un bureau dans sa résidence principale située à Gassin. Dans le cadre de perquisitions effectuées par l'autorité judiciaire, de nombreux documents ont été saisis concernant des sociétés dans lesquelles M. A a des intérêts, laissant présumer une gestion effective de ces sociétés par ce dernier depuis la villa située à Gassin. A ce titre, le soit-transmis en date du 16 octobre 2015 a révélé l'envoi régulier de courriers, signés par M. A, pour le compte de ses sociétés, depuis cette adresse située à Gassin. Ainsi, au titre des années en litige, M. A est le représentant légal en France de la société de droit suisse Swiss Real Estate And Facility Management Group, dont il détient l'intégralité du capital et qui exerce une activité en France, et il détient des parts dans de nombreuses sociétés de droit français, directement ou par l'intermédiaire de la société précitée, qui exercent dans le domaine de l'immobilier, principalement en France. De son côté, M. A se borne à émettre des allégations imprécises et non étayées concernant sa domiciliation en Allemagne et les intérêts économiques qu'il détiendrait en Suisse et à produire des documents en langue étrangère, non traduits, qui ne sont pas de nature à remettre en cause les constats précis énoncés ci-dessus. Il résulte de l'ensemble de ces éléments que le domicile fiscal de M. A se situait en France au titre des années en litige, au sens des dispositions précitées du a, du b et du c du 1 de l'article 4 B du code général des impôts et il y était en conséquence imposable pour l'ensemble de ses revenus. 
 S'agissant de l'application de la convention fiscale : 
 5. M. A ne se prévaut d'aucune disposition précise d'une convention fiscale qui ferait obstacle à son imposition en France. Au surplus, il ne résulte pas de l'instruction qu'au titre des années en litige, il aurait été assujetti à l'impôt dans un autre Etat en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège social, de son siège de direction, ou de tout autre critère de nature analogue.  
 En ce qui concerne la procédure d'imposition : 
 6. En premier lieu, d'une part, l'ensemble des documents de procédure ont été notifiés à M. A B, villa visto d'aiglo, domaine cambon bonne fontaine, à Gassin (83580), ce qui correspond à sa seule adresse connue de l'administration fiscale et le requérant ne justifie pas, par la production d'un document adressé aux services fiscaux français, qu'il aurait, antérieurement à la notification des différents documents de la procédure en litige, lui-même communiqué une autre adresse. L'adresse à laquelle ces courriers ont été expédiés à M. A était suffisamment précise. En outre, ceux-ci ont été retournés au service avec la mention " pli avisé et non réclamé ", et non au regard de l'absence de boîte postale au nom de M. A à cette adresse, circonstance qui au demeurant lui serait exclusivement imputable. Contrairement à ce que soutient M. A, la circonstance qu'un courrier lui aurait été adressé en Allemagne le 3 août 2017, postérieurement à la proposition de rectification lui ayant notifié les impositions en litige, n'est pas de nature à démontrer que ce dernier avait fait lui-même connaître cette adresse allemande à l'administration fiscale française à la date à laquelle les documents de la procédure d'imposition en litige lui ont été communiqués. Enfin, la circonstance que l'administration fiscale aurait disposé de son numéro de téléphone ainsi que de son courriel, ce qui n'est au demeurant pas établi, est sans influence sur la régularité de la notification des pièces de procédure à son adresse située à Gassin. Il résulte de l'ensemble de ces éléments que c'est à bon droit que l'administration fiscale a expédié l'ensemble des documents de procédure à M. A à son adresse située à Gassin, qui correspondait alors à sa seule adresse connue de l'administration fiscale.  
 7. D'autre part, contrairement à ce que soutient M. A, l'administration fiscale apporte la preuve, en produisant les accusés de réception correspondants, que les mises en demeure de déposer ses déclarations d'impôt sur le revenu au titre des années 2012 et 2013 lui ont été présentées le 25 février 2015, mais que le pli n'a pas été réclamé par M. A en dépit de l'avis de passage déposé dans sa boîte aux lettres. Il en va de même de l'avis d'examen de sa situation fiscale personnelle, des courriers l'informant de l'envoi de la demande d'assistance administratives et de la réception d'une réponse des autorités fiscales suisses, ainsi que de la proposition de rectification du 3 février 2017, toutes ces pièces ayant été régulièrement notifiées à M. A.  
 8. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu (), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due () ". Aux termes de l'article L. 188 A du même livre : " Lorsque l'administration a, dans le délai initial de reprise, demandé à l'autorité compétente d'un autre Etat ou territoire des renseignements concernant un contribuable, elle peut réparer les omissions ou les insuffisances d'imposition afférentes à cette demande, même si le délai initial de reprise est écoulé, jusqu'à la fin de l'année qui suit celle de la réception de la réponse et, au plus tard, jusqu'au 31 décembre de la troisième année suivant celle au titre de laquelle le délai initial de reprise est écoulé. Le présent article s'applique dans la mesure où le contribuable a été informé de l'existence de la demande de renseignements dans le délai de soixante jours suivant son envoi ainsi que de l'intervention de la réponse de l'autorité compétente de l'autre Etat ou territoire dans le délai de soixante jours suivant sa réception par l'administration ". Pour prolonger le délai de reprise, l'administration fiscale doit effectuer la demande d'information avant l'expiration de celui-ci. La prolongation du délai de reprise prévue par ces dispositions est acquise à la date d'envoi de la demande de renseignements et non à la date à laquelle l' information de cet envoi est donnée au contribuable. 
 9. Il résulte de l'instruction que, s'agissant des années 2012 et 2013 en litige, le délai de reprise visé à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales expirait respectivement le 
 31 décembre 2015 et le 31 décembre 2016. Par un courrier en date du 30 octobre 2015, régulièrement notifié à M. A, compte-tenu de ce qui a été dit au point 6 du présent jugement, l'administration fiscale a informé l'intéressé qu'une demande d'assistance administrative internationale aux autorités fiscales suisses et monégasques avait été effectuée le 17 septembre 2015. Si la date ainsi indiquée dans ce courrier est erronée, dans le mesure où cette demande n'a été mise en œuvre que le 17 octobre 2015 par le service local, et non le 
 17 septembre 2015, cette circonstance est toutefois sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors que M. A a été informé de l'existence de la demande de renseignements dans le délai de soixante jours suivant son envoi, conformément aux dispositions précitées du deuxième alinéa de l'article L. 188 A du livre des procédures fiscales. Il en va de même de la circonstance que cette demande aurait été effectivement transmise aux autorités suisses seulement le 23 décembre 2015, cette date étant toujours antérieure à l'expiration du délai de reprise et M. A n'ayant été privé d'aucune garantie, et notamment pas de la garantie instaurée par l'article L. 188 A du livre des procédures fiscales qui est de disposer d'une information rapide concernant la mise en œuvre de la procédure d'assistance administrative. Enfin, il résulte de l'instruction que par un courrier du 16 avril 2016, M. A a été informé que la réponse de l'administration fiscale Suisse à cette demande était parvenue à l'administration fiscale française le 8 avril 2016, prolongeant le délai de reprise applicable aux années en litige jusqu'au 31 décembre 2017. Ainsi, le délai de reprise concernant les années en litige n'était pas expiré lorsque la proposition de rectification en date du 3 février 2017 a été notifiée à M. A.  
 10. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que M. A n'a pas réceptionné les courriers qui lui ont été régulièrement notifiés par l'administration fiscale et qu'il n'a ainsi pas donné suite aux différentes sollicitations du service. Par suite, il ne saurait se prévaloir de l'absence de débat oral et contradictoire, cette circonstance lui étant exclusivement imputable.  
 11 En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue, lorsqu'elle en dispose, de lui communiquer avant la mise en recouvrement des impositions les documents ou copies de documents contenant les renseignements qu'elle a obtenus auprès de tiers et qui lui sont opposés. 
 12. Il résulte de l'instruction que dans la proposition de rectification en date du 
 3 février 2017, l'administration fiscale a informé M. A de la teneur et de l'origine des renseignements obtenus auprès de l'autorité judiciaire sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition. Ce dernier ne soutient pas, et il ne résulte pas de l'instruction, qu'il aurait demandé, avant la mise en recouvrement, une copie de ces documents. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir qu'il n'a pas été informé ou destinataire des pièces de la procédure judiciaire sur lesquelles s'est fondée l'administration, ni que ces pièces doivent être écartées de la procédure. 
 13. En cinquième lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus (), sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ". Aux termes de l'article L. 67 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ". 
 14. Il résulte de l'instruction que M. A n'a pas déposé de déclarations d'impôt sur le revenu au titre des années en litige, et il n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours suivant les mises en demeure qui lui ont été régulièrement notifiées en ce sens le 25 février 2015. Par suite, contrairement à ce qu'il soutient, il a été régulièrement taxé d'office à l'impôt sur le revenu. 
 15. En sixième lieu, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription () ".  
 16. Il résulte de l'instruction que les bases d'imposition assignées à M. A ainsi que les modalités de leur détermination ont été portées à sa connaissance par la proposition de rectification du 3 février 2017, qui lui a été régulièrement notifiée le 4 février 2017, le pli présenté à cette date n'ayant pas été réclamé par M. A. Cette notification est ainsi intervenue plus de 30 jours avant la mise en recouvrement des impositions, qui a été effectuée les 30 avril 2017 et 30 juin 2017. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 17. En premier lieu, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 de ce livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 18. Les revenus imputés au requérant ont été régulièrement taxés d'office. Dès lors, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions afférentes à ces revenus lui incombe.  
 19. En deuxième lieu, aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu.  Il en est de même des prestations de retraite servies sous forme de capital ". 
 20. Ainsi qu'il a été dit ci-dessus, M. A est, au titre des années en litige, résident fiscal français. Par suite, il n'est pas fondé à soutenir que n'étant pas résident français, les pensions perçues ne sont pas imposables en France. 
 21. En troisième lieu, s'il soutient que les dépenses imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée concernent surtout les loyers et dépenses relatifs à un crédit-bail portant sur un immeuble situé en Suisse, imposables en Allemagne en application de la convention fiscale conclue entre la Suisse et l'Allemagne, où il réside, il ne produit à ce titre aucun document exploitable, et, ainsi qu'il a été dit, il est résident fiscal français.  
 22. En quatrième lieu, si M. A soutient qu'il était marié au titre des années en litige et qu'il doit donc bénéficier de deux parts fiscales, il ne produit aucun élément de nature à justifier cette allégation. 
 23. En cinquième et dernier lieu, si M. A soutient qu'il n'est pas assujetti aux contributions sociales, il ne produit à ce titre aucun élément qui serait, notamment, de nature à démontrer qu'il serait affilié à un régime de sécurité sociale dans un autre Etat.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 24. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ". 
 25. Il résulte de l'instruction que M. A n'a pas déposé sa déclaration d'impôt sur le revenu au titre des années en litige dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40 % prévue par le b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts. 
 26. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013.  
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 27. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font en tout état de cause obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans le présent litige, verse quelque somme que ce soit au requérant au titre des frais exposés dans le cadre de la présente instance. 
 D E C I D E : 
 Article 1er :  La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques du Var. 
 Délibéré après l'audience du 3 juillet 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Bernabeu, présidente, 
 M. Sportelli, premier conseiller, 
 Mme C, magistrate honoraire. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 juillet 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 T. SPORTELLILa présidente, 
 Signé 
 M. BERNABEU 
 La greffière, 
 Signé 
 E. PERROUDON 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 Et par délégation, 
 La greffière. 
 N° 2001384