TA33 · 3ème Chambre — 1 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 18 mars 2021 et le 21 janvier 2022, la société par actions simplifiée (SAS) Bernard Magrez, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :  
 - de prononcer le bénéfice du crédit impôt recherche pour la totalité des dépenses qu'elle a exposées à ce titre pour deux de ses filiales pour l'année 2015, la société civile Château La Tour Carnet et la société par actions simplifiée à associé unique (SASU) Château Pape Clément, soit une somme totale de 80 105 euros. 
 Elle soutient que : 
 - elle a droit au crédit d'impôt recherche à due concurrence de la totalité des dépenses qu'elle a déclarées à ce titre dès lors que les projets ont été qualifiés d'éligibles par le ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation et qu'elle a précisément justifié de l'ensemble des dépenses et notamment des temps de personnel dédiés à ces projets. 
 Par deux mémoires en défense enregistrés le 21 octobre 2021 et le 25 mars 2022, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, la directrice régionale des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Bernard Magrez ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 20 mars 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 3 avril 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Fazi-Leblanc, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société par actions simplifiée (SAS) Bernard Magrez, société mère du groupe du même nom, exerce notamment une activité de production viticole à travers deux de ses filiales, la société par actions simplifiée à associé unique (SASU) Château Pape Clément et la société civile (SC) Château La Tour Carnet. Le 3 octobre 2018, la SAS Bernard Magrez a déclaré deux crédits d'impôt recherche pour des dépenses engagées par ces deux filiales au titre de 2015 : 20 271 euros par la société Château La Tour Carnet et 59 834 euros par la société Château Pape Clément. La direction régionale des finances publiques de Nouvelle Aquitaine a d'abord rejeté sa demande, par décisions du 20 mai 2020 et du 19 janvier 2021. Puis, après avis d'un expert du ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation, saisi par la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest à la demande de la société, l'administration fiscale a déclaré accepter, au cours de la présente instance dans son mémoire du 21 octobre 2021, une partie de la demande, précisément le bénéfice d'un crédit impôt recherche de 10 832 euros pour la société Château La Tour Carnet et de 25 991 euros pour la société Château Pape Clément, portant ainsi le bénéfice du crédit impôt recherche accepté à un total de 36 823 euros pour les deux filiales pour l'année 2015. Toutefois, la SAS Bernard Magrez demande le bénéfice de l'entièreté des montants qu'elle a déclarés au titre du crédit impôt recherche de l'année 2015, pour une somme totale de 80 105 euros dont  20 271 euros pour la société Château La Tour Carnet et  59 834 euros pour la société Château Pape Clément.  
 2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année ()/ II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : ()/ a) les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes (),/ b) les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations [],/ c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au a et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées à la première phrase du b et au b bis ; () ".  
 3. Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au même code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : a) Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale ()/ b) Les activités ayant le caractère de recherche appliquée ()/ c) Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental () ". 
 4. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations. 
 Sur le bien-fondé du bénéfice du crédit impôt recherche de la société Château La Tour Carnet :  
 5. En premier lieu, pour l'application de l'article 244 quater B du code général des impôts (CGI) et de l'article 49 septies f de l'annexe III à ce code, peuvent être qualifiés de techniciens de recherche les salariés qui réalisent des opérations nécessaires aux travaux de recherche ou de développement expérimental éligibles au crédit d'impôt recherche, sous la conduite d'un ou plusieurs chercheurs qui les supervisent. N'y fait pas obstacle la circonstance que ces salariés ne disposeraient pas d'un diplôme ou d'une qualification professionnelle dans le domaine scientifique. 
 6. Il résulte de l'instruction que l'expert du ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation conclut dans son rapport du 27 septembre 2021 à l'éligibilité des deux projets de recherche présentés par la société Château La Tour Carnet au crédit impôt recherche. Pour exclure une partie des charges de personnel déclarées du bénéfice de ce crédit d'impôt, l'administration fiscale s'est fondée sur ledit rapport d'expertise qui considère que trois professionnels ne sont pas éligibles au motif qu'ils auraient été considérés comme tels par la société elle-même. Toutefois, il résulte de l'instruction que cette affirmation du rapport d'expertise découle d'une ambiguïté dans la rédaction de la synthèse du dossier déposé par la société, mais que nonobstant cette maladresse de rédaction, les tableaux récapitulatifs du dossier " éléments de valorisation du crédit impôt recherche 2015 " déposé par la société, notamment le tableau n°1 " ventilation nominative par projet " qui comporte les noms des cinq professionnels et le nombre d'heures passées par chacun d'entre eux sur les activités de recherche pour un total de 1231 heures, le tableau n°2 " dépenses de personnel " avec les noms des cinq professionnels et leurs qualifications, le tableau n°3 " état récapitulatif " et l'annexe A qui fournit leurs diplômes révèlent que la société a entendu déclarer ces cinq personnes pour leur temps consacré aux deux projets de recherche. En outre, le descriptif particulièrement détaillé des deux projets recherche, les missions de chacun des professionnels dans ces projets au titre d'activités de recherche distinctes de l'activité habituelle de l'exploitation de la vigne et l'annexe B du dossier " outil d'enregistrement des temps " qui présente par personne et par jour le nombre d'heures consacrées aux projets de recherche révèle que la société a précisément justifié la contribution aux deux projets de recherche de cinq professionnels de l'entreprise pour un total de 1231 heures pour les deux projets. Les qualifications des cinq personnes (chef de culture, directeur d'exploitation, maître de chai, assistant maître de chai et ouvrier viti-vinicole) sont cohérentes avec les missions à réaliser pour les deux projets. Par ailleurs, si l'administration fiscale indique, dans son mémoire en défense, qu'elle accepte un montant de crédit d'impôt recherche au titre des dépenses engagées par cette société à hauteur de 10 832 euros, elle n'a pas formalisé cette décision. Enfin, la valeur des amortissements déclarée par la société au titre des projets recherche n'est pas contestée par l'administration fiscale, de même que les autres dépenses de fonctionnement qui sont calculées à hauteur de 50% des dépenses de personnel et 75% des dépenses d'amortissement. Par suite, la société Bernard Magrez est fondée à solliciter le bénéfice du crédit d'impôt recherche correspondant à la totalité des dépenses qu'elle a déclarées à ce titre pour sa filiale Château La Tour Carnet en 2015.  
 7. Il résulte de ce qui précède que la société Bernard Magrez est fondée à solliciter le bénéfice d'un montant de crédit d'impôt recherche total de 20 271 euros au titre des dépenses engagées à ce titre par sa filiale la société Château La Tour Carnet en 2015.  
 Sur le bien-fondé du bénéfice du crédit d'impôt recherche de la société Château Pape Clément :  
 8. En premier lieu, il résulte de l'instruction que le projet de recherche de la société Château Pape Clément a été considéré éligible au crédit impôt recherche par l'expert du ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation ainsi que l'indique son rapport du 7 octobre 2021. Pour refuser au titre du crédit impôt recherche une partie des charges de personnel déclarées à ce titre par la société, l'administration fiscale s'est fondée sur le même rapport d'expertise qui estime que les qualifications des professionnels sont justifiées, mais que le volume horaire déclaré est excessif et qui propose de retenir des valeurs différentes, précisément 20% du temps du chef de culture et du responsable d'exploitation pour 321,4 heures chacun au lieu de respectivement 916 et 739 heures déclarées par la société, 10% du temps du maître de chai et du second de chai, soit 160,7 heures chacun au lieu de 723 heures et 241 heures déclarées par la société. L'expert valide en revanche la comptabilisation de la totalité du temps d'apprenti déclaré et il retient au total 49 953 euros de dépenses de personnel en recherche et développement alors que la société avait déclaré 125 160 euros à ce titre. Toutefois, le rapport d'expertise du ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation repris par l'administration propose ces bases forfaitaires sans les assortir d'aucun justificatif alors que la société requérante fournit, outre le descriptif particulièrement détaillé du projet et des missions associées, des tableaux exhaustifs de suivi des temps par personne et par jour pour chacune des personnes affectées sur ces missions de recherche, venant s'ajouter aux missions d'exploitation de la vigne. Dans ces conditions, elle doit être regardée comme apportant la justification de leur affectation à ces missions de recherche requise par la réglementation pour chacun des professionnels et à hauteur des temps déclarés.  
 9. Dès lors que les dépenses d'amortissement ne sont pas remises en cause et que les dépenses de fonctionnement sont calculées à partir des charges de personnel et d'amortissement, il résulte des dispositions précédentes que la société Bernard Magrez est fondée à solliciter le bénéfice du crédit impôt recherche pour la totalité des dépenses qu'elle a justifiée pour le projet recherche de la SASU Château Pape Clément, soit un total de crédit d'impôt recherche de 59 834 euros.   
 10. Il résulte de tout ce qui précède que la société par actions simplifiée Bernard Magrez est fondée à solliciter le crédit d'impôt recherche à hauteur de 80 105 euros au titre de l'année 2015 correspondant à la totalité des charges qu'elle a déclarées pour les projets recherche de la SASU Château Pape Clément et de la SC Château La Tour Carnet.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La totalité des dépenses de personnel déclarées par la société par actions simplifiée Bernard Magrez au titre des projets de recherche des filiales Château la Tour Carnet et Château Pape Clément sont intégrées dans la base du calcul du crédit d'impôt recherche auquel a droit la société par actions simplifiée Bernard Magrez au titre de l'année 2015 sur le fondement du b) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts.  
 Article 2 :  Il est accordé à la société par actions simplifiée Bernard Magrez le bénéfice du montant du crédit d'impôt recherche résultant de la prise en compte des dépenses mentionnée à l'article 1er, soit le bénéfice d'un crédit d'impôt recherche total de 80 105 euros. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Bernard Magrez et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde. 
 Délibéré après l'audience du 11 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Dominique Ferrari, président, 
 - Mme Stéphanie Fazi-Leblanc, première conseillère, 
 - Mme Jeanne Patard, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er juin 2023. 
 La rapporteure, 
 S. Fazi-Leblanc  
 Le président, 
 D. Ferrari 
 Le greffier, 
 E. Souris  
 La République mande et ordonne au ministre des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,