TA80 · 2ème Chambre — 11 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 avril 2021 et le 8 novembre 2022, Mme A D et M. C D, représentés par Me Deloffre, demandent au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat, outre les dépens, la somme 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - les jetons de présence litigieux n'étaient imposables qu'en Pologne en vertu de l'article 16 de la convention fiscale franco-polonaise ; 
 - ils sont en droit de se prévaloir de la position prise par l'administration le 3 août 2016 en application des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 6 août 2021 et 5 janvier 2023, la directrice départementale des finances publiques de la Somme conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme D ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 15 décembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 16 janvier 2023 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention fiscale franco-polonaise du 20 juin 1975 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B, 
 - et les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. D a perçu en 2015 des jetons de présence à raison de ses fonctions de président du directoire de deux sociétés polonaises. Par une proposition de rectification du 13 avril 2018, l'administration a estimé les montants correspondants, s'agissant de l'année 2015, comme imposables au titre des bénéfices non commerciaux de M. et Mme D. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en ce sens ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2018. A la suite d'une réclamation des contribuables, les revenus litigieux ont été requalifiés de revenus de capitaux mobiliers et un dégrèvement partiel a été prononcé par voie de conséquence. M. et Mme D demandent la décharge du montant restant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre de l'année 2015. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; (). " 
 3. Il est constant que M. et Mme D, résidaient en France en 2015. Dès lors, ils disposaient d'un foyer en France, au sens du a. du 1. de l'article 4 B du code général des impôts, et y étaient imposables à raison de l'ensemble de leurs revenus. 
 En ce qui concerne l'application de la convention franco-polonaise : 
 4. Aux termes de l'article 16 de la convention franco-polonaise susvisée : " Les tantièmes, jetons de présence et autres rétributions similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit en sa qualité de membre du conseil d'administration ou de surveillance d'une société qui est un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat ". Aux termes de l'article 23 de cette convention : " La double imposition est évitée de la manière suivante : () / 2. Dans le cas de la France : / a) Les revenus autres que ceux visés à l'alinéa b ci-dessous sont exonérés des impôts français mentionnés à l'alinéa b du paragraphe 3 de l'article 2, lorsque ces revenus sont imposables en Pologne en vertu de la présente Convention ; / b) Les revenus visés aux articles 10, 12, 14, 16 et 17 provenant de Pologne sont imposables en France. L'impôt polonais perçu sur ces revenus ouvre droit au profit des résidents de France à un crédit d'impôt correspondant au montant de l'impôt polonais perçu sur ces revenus. Ce crédit est imputable sur les impôts visés à l'alinéa b du paragraphe 3 de l'article 2, dans les bases d'imposition desquels les revenus en cause sont compris ; () ".  
 5. Il résulte des dispositions combinées des articles 16 et 23 précités de la convention franco-polonaise que les revenus liés à des jetons de présence, s'ils sont imposables dans le pays de résidence de la société qui les verse, le sont également dans le pays de résidence de leur bénéficiaire qui se voit dès lors appliquer un crédit d'impôt égal à l'impôt versé dans l'Etat  
 co-contractant. Par suite, M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que les jetons de présence perçus par M. D ne seraient imposables qu'en Pologne en application de la convention franco-polonaise.  
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Il en est de même lorsque, dans le cadre d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu'elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l'administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification. () ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal () ". 
 7. Eu égard aux règles qui régissent l'invocabilité des interprétations ou des appréciations de l'administration en vertu des articles cités au point précédent, les contribuables sont en droit d'invoquer, sur le fondement du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et sur celui de l'article L. 80 B de ce livre, lorsque l'administration procède à un rehaussement d'impositions antérieures, les interprétations et appréciations antérieures à l'imposition primitive. Ainsi, un contribuable peut se prévaloir de la prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation d'une situation de fait antérieure à la mise en recouvrement de l'imposition primitive, quand bien même elle est postérieure à la date de dépôt par l'intéressé de sa déclaration d'impôt sur le revenu et à l'expiration du délai légal de déclaration. 
 8. Par un courrier du 3 août 2016 adressé aux requérants, l'administration a estimé que les jetons de présence versés à M. D en 2013 et 2014 par les sociétés polonaises en question, étaient seulement imposables en Pologne, selon l'interprétation qu'elle a faite de la convention franco-polonaise. Elle a d'ailleurs, en conséquence, abandonné les redressements proposés à ce titre pour les années en cause. Cette prise de position formelle de l'administration était antérieure à la mise en recouvrement de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2015, sans qu'ait d'incidence la circonstance qu'elle soit postérieure au délai de déclaration dont disposait les intéressés. Par suite, M. et Mme D sont fondés à se prévaloir de ce que l'administration ne pouvait procéder au rehaussement litigieux compte-tenu de cette prise de position formelle, sans que l'administration ne puisse utilement opposer qu'ils n'ont pas déclaré lesdites sommes dans le cadre de leur déclaration globale de revenus au titre de l'année en cause. 
 9. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme D doivent être déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015. 
 Sur les dépens : 
 10. En l'absence de tel frais, les conclusions présentées par les requérants et relatives aux dépens ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les frais d'instance : 
 11.  Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au bénéfice de M. et Mme D en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
 D É C I D E : 
 Article 1er : M. et Mme D sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015. 
 Article 2 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à M. et Mme D en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 :  Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. C D et Mme A D et à la directrice départementale des finances publiques de la Somme.  
 Délibéré après l'audience du 13 avril 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Boutou, président, 
 Mme Pierre, première conseillère, 
 M. Menet, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 mai 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A-L B 
 Le président, 
 Signé 
 B. Boutou 
 La greffière,  
 Signé 
 A. Ribière 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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