TA38 · 4ème Chambre — 7 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par un jugement du 21 septembre 2023, le tribunal administratif a, avant dire droit, sur la requête de M. C A tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016 pour un montant de 321 691 euros : 
 1°) ordonné un supplément d'instruction afin que M. A et la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est communiquent au tribunal, dans un délai de quinze jours à compter de la notification du jugement, tout élément de nature à permettre de déterminer précisément les bases d'impositions des cotisations supplémentaires d'imposition mises à la charge de M. A au titre de l'année 2016, notamment la déclaration de plus-value en report d'imposition présentée par M. A, la proposition de rectification du 12 septembre 2019 et l'avis de mise en recouvrement des impositions supplémentaires en litige ;  
 2°) réservé jusqu'en fin d'instance les conclusions et moyens des parties sur lesquels il n'a pas été expressément statué. 
 Par deux mémoires enregistrés les 2 et 18 octobre 2023, M. C A, représenté par Me Duraffourd, persiste dans ses conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016 et à la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 10 000 en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que :  
 - l'acte d'apport de titres, qui a partiellement pour contrepartie une soulte, a été écarté sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; cette soulte ne peut donc pas constituer le fait générateur d'un quelconque impôt ;  
 - l'apport moyennant une soulte ne lui a permis ni d'éluder l'impôt, ni d'atténuer une quelconque charge fiscale qu'il aurait normalement supportée ; il ne peut donc exister un abus de droit ;  
 - la soulte ne correspond qu'à une quote-part de 8,33 % de la valeur des titres apportés susceptible de générer l'imposition immédiate de 8,33 % de la plus-value réalisée à l'occasion de cet apport.  
 Par un mémoire enregistré le 6 octobre 2023, l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.  
 Vu les autres pièces du dossier y compris celles visées par le jugement du 21 septembre 2023.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Coutarel, première conseillère, 
 - et les conclusions de M. Journé, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2016 : " I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l'intermédiaire d'une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu. () ". En application de ces dispositions, la plus-value qu'une personne physique retire d'un apport de titres ou droits est soumise à l'impôt sur le revenu au titre de l'année de sa réalisation. 
 2.  Aux termes de l'article 150-0 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2016 : " 1. () Les gains nets résultant de la cession à titre onéreux ou retirés du rachat d'actions, de parts de sociétés, de droits démembrés portant sur ces actions ou parts, ou de titres représentatifs de ces mêmes actions, parts ou droits, mentionnés à l'article 150-0 A, () sont réduits d'un abattement déterminé dans les conditions prévues, selon le cas, au 1 ter ou au 1 quater du présent article. / 1 ter. L'abattement mentionné au 1 est égal à : / a) 50 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins deux ans et moins de huit ans à la date de la cession ou de la distribution ; / b) 65 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession ou de la distribution. ().  
 3. Le tribunal, par son jugement avant dire droit du 21 septembre 2023 susvisé, qui a relevé que c'est sans commettre d'erreur de droit et d'erreur d'appréciation que l'administration a estimé que la stipulation de la soulte d'un montant de 383 104 euros poursuivait un but exclusivement fiscal par application littérale des dispositions de l'article 150-0 B ter du code général des impôts, a fait droit à la substitution de base légale sollicitée par l'administration tendant à l'imposition de cette soulte sur le fondement des dispositions de l'article 150-0 A précité du code général des impôts au lieu de la base légale erronée du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts. En défense, l'administration fiscale fait valoir que la base d'imposition à retenir correspond au montant de la soulte auquel il convient d'appliquer un abattement de 65 % en application du b) du 1 ter de l'article 150-0 D précité du code général des impôts soit une nouvelle base d'imposition d'un montant de 134 086 euros. Toutefois, ce calcul omet de prendre en considération le prix de revient des titres au contraire de la base d'imposition proposée par M. A d'un montant de 30 736 euros résultant de la formule suivante " 368 829 euros (plus-value réalisée après l'abattement) x 383 104 euros (montant de la soulte) / 4 597 248 euros (valeur globale des titres apportés) ".  
 4. Il résulte de ce qui précède que M. A est fondé à demander que la base de son imposition à l'impôt sur le revenu soit réduite au montant de 30 736 euros au titre de l'année 2016. 
 5. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés en cours d'instance et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
    
 Article 1er   : 
 La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. A au titre de l'année 2016 au titre de la plus-value imposable est réduite à la somme de 30 736 euros euros. 
 Article 2     : 
 M. A est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2016 correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er, ainsi que des pénalités correspondantes.  
 Article 3     :L'Etat versera à M. A 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 4     : 
 Article 5     : 
 Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Le présent jugement sera notifié à M. C A et à l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 23 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Pfauwadel, président, 
 Mme D et Mme Coutarel, assesseurs. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 décembre 2023.  
 La rapporteure, 
 A. Coutarel 
 Le président, 
 T. Pfauwadel 
 Le greffier, 
 M. B        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.