TA35 · 2ème Chambre — 14 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 20 avril 2021, la SARL Electro Brest, représentée par Me Fonlupt, demande au tribunal : 
 1°) l'annulation de la décision du 19 février 2021 rejetant sa réclamation préalable ;  
 2°) la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 3°) la mise à la charge de l'État d'une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle a pu valablement tenir compte de la convention d'abandon de créances signée le 31 mars 2017 pour déterminer le résultat de l'exercice clos en 2016, dès lors que cette convention procède d'une décision d'abandon de créances qu'elle a prise unilatéralement antérieurement à la clôture de cet exercice ; elle ne pouvait pas formaliser cette décision avant le 31 décembre de l'année dès lors qu'elle devait avoir connaissance du résultat de sa filiale avant de la prendre ; 
 - elle avait un intérêt à consentir à sa filiale, la société Eletechnik GmbH l'abandon de créances en litige, afin d'éviter qu'elle fasse l'objet d'une procédure de redressement judiciaire qui aurait ruiné le crédit de cette société et le sien auprès de leur principal fournisseur Siemens ; l'abandon de créances était nécessaire car il était impératif de présenter un bilan rassurant les créanciers et fournisseurs ; les relations avec Siemens ne sont pas de simples relations client/fournisseur, elle se comporte comme un bureau d'études proposant des solutions clés en mains intégrant des automates programmables commercialisés par Siemens et cette relation privilégiée avec cette société repose sur la confiance ; si le montant de ses achats auprès de ses fournisseurs est élevé, ces commandes ne représentent qu'une petite partie de leurs ventes ; 
 - les conditions d'application de l'article 57 du code général des impôts ne sont pas remplies ; 
 - l'abandon de créances consenti présente un caractère commercial ; elle partage avec sa filiale des fournisseurs communs dont la société Siemens. Ces fournisseurs représentent une part importante de son chiffre d'affaires et elle ne peut se priver d'eux et notamment de Siemens ; ne plus pouvoir s'approvisionner auprès de Siemens, lui ferait courir le risque d'une perte de chiffre d'affaires supérieure à 10 %. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 4 octobre 2021, l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la SARL Electro Brest n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Fonlupt, représentant la SARL Electro Brest. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL Electro Brest, qui exerce l'activité de distributeur de composants électroniques, électriques et de vente de produits d'automatisation auprès d'entreprises industrielles et qui est soumise à l'impôt sur les sociétés, a fait l'objet, du 29 mars 2018 au 18 avril 2019, d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. À l'issue de ce contrôle, l'administration lui a adressé une proposition de rectifications du 25 avril 2019 l'informant, selon la procédure contradictoire, de la remise en cause, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016, du caractère déductible d'un abandon de créances, d'un montant de 187 082 euros, consenti à sa filiale allemande, la société Eletechnik GmbH, créée en mai 2014. La SARL Electro Brest a présenté, le 23 mai 2019, des observations contestant cette rectification. Dans sa réponse du 30 mai 2019, le service a confirmé cette remise en cause et la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de Rennes a fait de même par un avis du 13 février 2020. Après la mise en recouvrement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés procédant de cette rectification, la SARL Electro Brest a formé une réclamation, le 22 octobre 2020, qui a été rejetée le 19 février 2021. Dans le cadre de la présente instance, la société requérante conteste uniquement le bien-fondé de l'imposition supplémentaire ainsi mise à sa charge au titre de l'année 2016. 
 Sur la recevabilité des conclusions en annulation de la décision du 19 février 2021 : 
 2. La décision par laquelle l'administration statue sur la réclamation contentieuse d'un contribuable n'étant pas susceptible de faire l'objet d'un recours ou de conclusions en annulation, dès lors qu'elle n'est pas détachable de la procédure d'imposition, les conclusions de la requête de la SARL Electro Brest tendant à l'annulation de la décision du 19 février 2021 rejetant sa réclamation préalable sont irrecevables, ainsi que le relève l'administration, et ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les conclusions en décharge de l'imposition supplémentaire : 
 3. Il résulte de l'instruction que, pour remettre en cause le caractère déductible de l'abandon de créances consenti par la SARL Electro Brest à la société Eletechnik GmbH, l'administration a invoqué quatre fondements alternatifs. Elle a estimé en premier lieu que cet abandon de créances, constaté par une convention du 31 mars 2017, est intervenu postérieurement au 31 décembre 2016, date de clôture de l'exercice au titre duquel il a été comptabilisé par la société requérante, et qu'il a ainsi été déduit de façon prématurée. En deuxième lieu, elle a fait également valoir que cet abandon de créances était constitutif d'une aide financière dont la déduction est exclue par les dispositions du 13 de l'article 39 du code général des impôts. En troisième lieu elle a considéré que la SARL Electro Brest n'avait pas d'intérêt à consentir cet abandon de créances, qui doit dès lors être qualifié d'acte anormal de gestion. En dernier lieu, elle a fondé la rectification litigieuse sur les dispositions de l'article 57 du code général des impôts en soutenant que l'abandon de créances en cause a pour effet de transférer une partie du bénéfice de la SARL Electro Brest vers sa filiale allemande déficitaire. S'agissant de quatre fondements alternatifs et autonomes, il suffit que l'un d'eux soit fondé, pour que l'imposition litigieuse soit justifiée. 
 4. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / () ". 
 5. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () / 13. Sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt les aides de toute nature consenties à une autre entreprise, à l'exception des aides à caractère commercial. / Le premier alinéa ne s'applique pas aux aides consenties en application d'un accord constaté ou homologué dans les conditions prévues à l'article L. 611-8 du code de commerce ni aux aides consenties aux entreprises pour lesquelles une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire est ouverte. / Les aides mentionnées au deuxième alinéa qui ne revêtent pas un caractère commercial sont déductibles à hauteur de la situation nette négative de l'entreprise qui en bénéficie et, pour le montant excédant cette situation nette négative, à proportion des participations détenues par d'autres personnes que l'entreprise qui consent les aides. / () ". 
 6. Il résulte de l'instruction que la SARL Electro Brest a créé, en mai 2014, la société Eletechnik GmbH, afin d'exercer en Allemagne, où sont situés certains de ses fournisseurs, dont la société Siemens AG, une activité comparable à la sienne. La SARL Electro Brest détient la totalité du capital de sa filiale, mais n'entretient pas de relations commerciales avec celle-ci. Si les deux sociétés ont recours pour partie à des fournisseurs identiques, elles n'ont pas de clients communs. Le capital social de la société Eletechnik GmbH n'étant que de 25 000 euros, son démarrage a été financé par des apports en compte courant consentis par la société requérante. Ainsi, le compte courant de la société allemande présentait un solde débiteur de 745 735 euros au 1er janvier 2015, accru au cours de l'exercice clos en 2015, par un nouveau prêt de 80 000 euros, puis au cours de l'exercice clos en 2016, par neuf nouveaux prêts d'un montant total de 480 000 euros. C'est au titre de ce dernier exercice que la SARL Electro Brest a porté en déduction de son propre résultat un abandon de créances consenti à sa filiale, pour un montant de 187 082,54 euros, sans clause de retour à meilleure fortune.  
 7. D'une part, il est constant que cet abandon de créances n'est pas intervenu dans l'une des circonstances visées par le deuxième aliéna du 13 de l'article 39, dans lesquelles une aide consentie à une autre entreprise peut être déductible alors même qu'elle ne présenterait pas un caractère commercial. 
 8. D'autre part, si la société requérante entend se prévaloir de la nature commerciale de l'abandon de créances en litige pour en démontrer la déductibilité, elle n'apporte au soutien de son argumentation aucun élément démontrant que, comme elle le soutient, sa filiale aurait, sans l'abandon de créances en litige, présenté un risque réel et sérieux de faire l'objet d'une procédure collective, alors, qu'en l'absence d'échéance de remboursement des avances consenties, celles-ci ne peuvent être regardées comme une cause possible de cessation des paiements de sa filiale allemande. La SARL Electro Brest ne fait pas davantage état d'éléments, de nature commerciale et/ou contractuelle, établissant que l'ouverture d'une procédure collective à l'encontre de la société Eletechnik GmbH aurait conduit nécessairement à une dégradation substantielle de ses propres conditions d'approvisionnement auprès de la société Siemens AG ou d'autres fournisseurs importants. Par suite, la société Electro Brest n'est pas fondée à soutenir que l'abandon de créances de 187 082,54 euros consenti à sa filiale a constitué une aide de nature commerciale.  
 9. Il résulte de ce qui précède que l'administration a pu valablement estimer que l'abandon de créances en litige était constitutif d'une aide de nature financière, faire application des dispositions du 13 de l'article 39 du code général des impôts et remettre en cause, pour ce motif, son caractère déductible pour la détermination du résultat imposable de la société requérante. 
 Sur les frais d'instance : 
 10. l'État n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, il y a lieu de rejeter les conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative par la SARL Electro Brest. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Electro Brest est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Electro Brest et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 30 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Kolbert, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 Mme Tourre, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 décembre 2022.  
 Le rapporteur, 
 signé 
 E. ALe président, 
 signé 
 E. Kolbert 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.