TA86 · 1ère chambre — 23 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 13 août 2021 et le 3 avril 2023, M. B C, représenté par la société d'avocats Fidal, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts salaires et des prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que :  
 - les impositions en litige ont été mises en recouvrement à l'issue d'une procédure irrégulière, en ce que la proposition de rectification qui lui a été adressée, qui ne se référait pas expressément à celle qui a été adressée à la SARL FMA expertise et conseil, n'a pas été suffisamment motivée ; en outre, ce document était également insuffisamment motivé en ce qui concerne le chef de rectification concernant la réintégration dans son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés de la somme de 19 874 euros ; 
 - la méthode mise en œuvre par le vérificateur pour évaluer les recettes taxables à la TVA réalisées la SARL FMA expertise et conseil pendant les exercices échus entre le 1er octobre 2015 et le 30 septembre 2018 est excessivement sommaire, en ce qu'elle ne permet pas d'asseoir ces rappels sur des prestations effectivement payées ; 
 - s'agissant de période du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2016 la variation annuelle du compte créances clients ne permet pas de démontrer à elle seule que les factures en question ont effectivement fait l'objet d'un règlement dans la mesure où les écritures au débit de ce compte ne sont pas systématiquement liées à un paiement effectif ; le rappel de TVA afférent à la période du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2016 a été inscrit au compte de TVA à régulariser qui constitue un compte d'attente ; ce crédit révèle l'existence d'une TVA qui ne devait devenir exigible qu'au moment du paiement du prix de la prestation ; la circonstance qu'elle ait déposé des déclarations rectificatives reprenant ces différents éléments n'impliquent pas qu'elle ne puisse les contester ; 
 - s'agissant de la deuxième période du 1er octobre 2016 au 30 septembre 2017, c'est à tort que le service conteste la qualification financière des opérations réalisées par la société FMA expertise et conseil au bénéfice de ses filiales sans apporter la preuve que les versements effectués au bénéfice de cette société correspondent à des prestations effectivement réalisées ; 
 - les rappels d'imposition qui ont été mis à sa charge pour la période d'octobre et novembre 2018 sont manifestement exagérés ; le service ne peut, sans incohérence, se fonder sur le contenu de l'article 10 de la convention de prestation de services conclue entre les sociétés du groupe, aux termes duquel la société FMA " recevra en exécution de sa mission de prestation de services une rémunération fixe " pour estimer que les montants versés respectivement en octobre et novembre, qui s'élèvent respectivement à 8 000 euros et 500 euros, ce qui ne correspond pas à une rémunération fixe, participent de l'exécution de cette convention ; ces écritures comptables sont la transcription de flux financiers ayant pour origine la convention de trésorerie conclue entre les différentes sociétés du groupe ; les opérations qu'elles visent ne sont pas assujettis à la TVA ; 
 - le rehaussement d'impôt sur les sociétés résultant du profit réalisé sur le Trésor à la suite des omissions de déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, doit être abandonné par voie de conséquence du caractère erroné des rectifications notifiées en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;  
 - l'inscription au passif, dans le compte courant d'associés, d'une somme de 209 692,07 euros, que le service a considérée comme constitutive d'un passif injustifié et qu'il a réintégrée dans les résultats imposables à l'impôt sur les sociétés, a été faite en exécution d'une convention  par laquelle une ses filiales lui a délégué le paiement de la dette que celle-ci avait contractée vis-à-vis d'une autre filiale, sans que l'administration soit fondée à lui opposer des règles de validité formelles qui ne s'appliquent pas à une telle convention ; en toute hypothèse, la remise en cause de la déductibilité de cette charge aurait dû entraîner, symétriquement, l'abandon du produit constaté, et l'absence d'imposition supplémentaire ; 
 - la somme de 19 874 euros, qu'elle a payée à une tierce société dans le cadre d'un protocole transactionnel conclu à la suite d'un litige survenu entre cette société et une de ses filiales, que le service a réintégrée dans les résultats imposables à l'impôt sur les sociétés, résulte d'une obligation au paiement légalement née de la conclusion de ce protocole, par lequel elle s'est substituée à la débitrice initiale dans ses rapports avec le créancier de celle-ci ; cette opération sera " régularisée " par le biais d'une refacturation de la somme à sa filiale, dans les comptes de laquelle une charge déductible sera constatée à hauteur du même montant ; 
 - l'abandon d'une créance de 117 144,85 euros qu'elle a consenti au bénéfice de l'une de ses filiales, dont le service a remis en cause le caractère déductible, constitue un acte de gestion normal au regard des difficultés financières que rencontrait cette filiale et revêt, de manière prépondérante, un caractère commercial compte tenu du fait que, d'une part, les prestations qu'elle facture à celle-ci constituent une part substantielle de son chiffre d'affaires, que, d'autre part, la société Sodeca est détenue à 100% par la SARL FMA expertise et conseil, le capital de Dodeca représentant 58,5 % de la valeur de son actif immobilisé et, enfin que la société Sodeca permet de développer les activités d'expertise comptable du groupe FMA dans la région parisienne ; 
 - elle entend se prévaloir sur ce point de la doctrine administrative exprimée aux paragraphes n°110 et suivants du bulletin officiel des impôts référencé BOI-BIC-BASE-50-10 du 29 janvier 2013 ; 
 - l'administration n'est pas fondée à appliquer aux rehaussements qu'elle lui a notifiés la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; s'agissant de la TVA, elle a régularisé spontanément sa situation sur ses déclarations d'août et de septembre 2018 sans que le service ne puisse se prévaloir de la postériorité aux contrôles de cette régularisation pour en déduire sa mauvaise foi ; s'agissant de l'impôt sur les sociétés, elle a toujours entendu agir conformément à son intérêt social ; le service ne peut se fonder uniquement sur l'activité professionnelle du dirigeant et le montant des sommes rectifiées. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 3 février 2022, la directrice départementale des finances publiques de la Vienne conclut au rejet de la requête.  
 Elle soutient que les moyens soulevés par la SARL FMA expertise et conseil ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pinturault, 
 - les conclusions de Mme Boutet, rapporteure publique, 
 - et les observations de M. A, représentant la directrice départementale des finances publiques de la Vienne. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) FMA Baker Tilly, devenue FMA expertise et conseil le 10 février 2020, est une société holding placée à la tête d'un groupe d'entreprises qui exercent une activité d'expert-comptable et de commissaire aux comptes. Elle réalise des prestations de services pour ses filiales, parmi lesquelles la société par actions simplifiée (SAS) Sodeca et la SARL Cabinet B C et associés, dont elle détient 100 % du capital. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er octobre 2015 au 30 novembre 2018. A l'issue de cette procédure de vérification, l'administration fiscale a, d'une part, rehaussé le résultat imposable à l'impôt sur les sociétés de la SARL FMA expertise et conseil pour les années 2016 et 2017 et, d'autre part, procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour les périodes du 1er octobre 2015 au 30 novembre 2018. Le 11 septembre 2019, l'administration fiscale a notifié à M. B C, qui est le gérant et l'associé unique de la  SARL FMA expertise et conseil, une proposition de rectification comportant des rectifications d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux au titre des années 2016 et 2017 découlant des conséquences, sur sa situation fiscale personnelle, des rehaussements notifiés à la SARL FMA expertise et conseil. Après mise en recouvrement des impositions supplémentaires assignées à M. C à hauteur de 290 105 euros en droits et pénalités, l'administration fiscale lui a accordé le 11 juin 2021, à concurrence de la somme de 4 378 euros, un dégrèvement au titre de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux de l'année 2017. M. C demande la décharge des impositions supplémentaires initialement mises à sa charge.  
 Sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration :  
 2. Dès lors que l'administration a accordé à M. C un dégrèvement de 4 378 euros, les conclusions aux fins de décharge formées par celui-ci ne sont recevables qu'à concurrence du solde qui a été maintenu à sa charge, d'un montant de 285 727 euros. 
 Sur le surplus des conclusions aux fins de décharge :  
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". 
 4. Il résulte des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse à ses observations, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée.  
 5. En l'espèce, l'administration ne conteste pas que la proposition de rectification du 20 juin 2019 par laquelle elle a notifié à la SARL FMA Baker Tilly des rappels de TVA et des rehaussements de l'assiette de l'impôt sur les sociétés n'a pas été jointe à la proposition de rectification du 11 septembre 2019 par laquelle elle a notifié à M. C des rehaussements d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux. En outre, la proposition de rectification adressée à l'intéressé ne comporte aucune référence précise et explicite à celle qui a été adressée à la SARL FMA expertise et conseil, au surplus près de trois mois auparavant, et qui seule comportait l'exposé détaillé des motifs des rectifications assignées à cette société. Dans ces conditions, l'administration fiscale ne peut être regardée comme ayant satisfait à son obligation de motivation en ce qui concerne les rectifications qu'elle a notifiées à M. C. Il suit de là que ce dernier doit être déchargé du surplus des impositions restant en litige. 
 Sur les frais liés au litige : 
 6. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 300 euros au titre des frais exposés par M. C et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1 : M. C est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts salaires et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, ainsi que de la majoration et des pénalités correspondantes, à concurrence du montant laissé à sa charge après la décision de dégrèvement mentionnée au point 2. 
 Article 2 : L'Etat versera à M. C une somme de 1 300 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. B C et à la directrice départementale des finances publiques de la Vienne. 
 Délibéré après l'audience du 7 avril 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Campoy, président, 
 M. Crosnier, premier conseiller, 
 M. Pinturault, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 mai 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 M. PINTURAULT 
 Le président, 
 Signé 
 L. CAMPOY La greffière, 
 Signé 
 D. GERVIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
  Pour expédition conforme, 
  Pour le greffier en chef, 
  La greffière, 
       Signé 
 D. GERVIER