TA38 · 4ème Chambre — 29 juin 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête enregistrée le 2 avril 2021 et deux mémoires enregistrés le 2 mai 2021 et le 20 mai 2021, M. A C et Mme B E demandent au tribunal de les décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, prélèvements sociaux et pénalités mis à leur charge au titre des années 2015 et 2016. 
 Ils soutiennent que : 
 - ils n'ont pas bénéficié du délai de 30 jours institué par les articles L. 11 et L. 80 D du livre des procédures fiscales pour répondre aux propositions de rectification du 26 octobre 2017 et du 15 janvier 2018 ;  
 - ils ont été privé de la possibilité d'exercer un recours hiérarchique ; 
 - l'envoi d'une seconde réponse, le 12 juin 2018, aux observations qu'ils ont formulées sur les propositions de rectification des 26 octobre et 30 décembre 2017, qui annule et remplace la réponse qui leur avait été adressée le 29 mars 2019, entache la procédure d'irrégularité ; 
 - le service aurait dû, en application de l'article 76 B du libre des procédures fiscales, les informer de l'exercice de son droit de communication auprès de l'agence immobilière qui loue une partie de leur résidence principale et leur communiquer les éléments ainsi obtenus ; 
 - les sommes mises en recouvrement ne correspondent pas à celles mentionnées dans les propositions de rectification qui leur ont été notifiées ; 
 - ils peuvent prétendre à l'exonération instituée par l'article 35 bis du code général des impôts. 
 Par un mémoire en défense, enregistrés le 23 septembre 2021, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens invoqués par les requérants ne sont pas fondés.   
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Mme Bailleul a été désignée rapporteur public en application de l'article R. 222-24 du code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Permingeat, premier conseiller ; 
 - et les conclusions de Mme Bailleul, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C et Mme E ont, au cours des années 2015 et 2016, donné en location plusieurs pièces qu'ils considèrent comme partie intégrante de leur résidence principale sans toutefois déclarer les revenus tirés de cette location. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale, après détermination et réintégration de ces revenus dans leur revenu imposable, les a assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, prélèvements sociaux et pénalités au titre des années 2015 et 2016. Dans la présente instance, M. C et Mme E en demandent la décharge. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Aux termes de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales : " A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Aux termes du second alinéa de l'article L. 80 D du même code : " Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ". 
 3. En l'espèce, il résulte de l'instruction que, suite aux observations présentées par M. C et Mme E sur la première proposition de rectification qui leur a été adressée le 26 octobre 2017, l'administration fiscale leur a simultanément notifié par deux courriers distincts, le 15 janvier 2018, d'une part, sa décision de maintenir les rehaussements résultant de la remise en cause des déductions qu'ils avaient pratiquées au titre du dispositif dit " D recentré " et, d'autre part, une nouvelle proposition de rectification prévoyant l'imposition de leurs revenus locatifs non déclarés non plus dans la catégorie des revenus fonciers, mais dans celle des bénéfices industriels et commerciaux. Cette nouvelle proposition de rectification mentionnait par ailleurs les pénalités que le service envisageait de leur infliger. Ces deux courriers complémentaires mentionnaient le délai de 30 jours dont M. C et Mme E disposaient par application des dispositions citées au point 2 pour présenter leurs observations, ce qu'ils ont d'ailleurs fait, après demande de prorogation de ce délai le 13 février 2018, par courrier du 20 mars 2018. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à invoquer la méconnaissance des articles L. 11 et L. 80 D du livre des procédures fiscales.    
 4. Aux termes de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales : " Hormis lorsqu'elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L. 12, L. 13 et L. 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l'objet, dans le délai imparti pour l'introduction d'un recours contentieux, d'un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai ". Aux termes de l'article L. 284 du livre des procédures fiscales : " Sauf disposition contraire, les règles de procédure fiscale ne s'appliquent qu'aux formalités accomplies après leur date d'entrée en vigueur, quelle que soit la date de la mise en recouvrement des impositions ". 
 5. Les propositions de rectification à l'origine des impositions en litige, datées des 26 octobre et 30 décembre 2017, ayant été notifiées aux requérants antérieurement à la date d'entrée en vigueur de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales intervenue le 12 août 2018, M. C et Mme E ne peuvent prétendre au bénéfice de la garantie instituée par ces dispositions. Par suite, ils ne peuvent utilement soutenir en avoir été privés. 
 6. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". 
 7. En l'espèce, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a substitué, à la première décision en date du 29 mars 2018 portant rejet des observations formulées par M. C et Mme E sur les propositions de rectification des 26 octobre et 30 décembre 2017, une nouvelle décision de rejet datée du 12 juin 2018. Dès lors qu'elle a prononcé le dégrèvement des impositions mises en recouvrement entretemps et que le délai de reprise dont elle disposait n'avait pas expiré, aucune règle procédurale ne s'opposait à une telle régularisation.      
 8. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 (). Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 
 9. Les informations obtenues par l'administration fiscale grâce à son droit de communication auprès de l'agence immobilière chargée de la location d'une partie de la résidence principale des requérants le 22 janvier 2019 consistent en des éléments de pur fait concernant l'agencement des lieux, connus des intéressés. Par suite, ces derniers ne sont pas fondés à invoquer la méconnaissance des dispositions citées au point 8. 
 10 Aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 (), le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications ". 
 11. Les dispositions citées au point précédent n'étant pas applicables en cas de contrôle sur pièces, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir de l'écart de quelques euros existant entre, d'une part, le montant des intérêts de retard annoncés dans la proposition de rectification du 15 janvier 2018 et, d'autre part, celui mis effectivement en recouvrement le 30 septembre 2019. 
 12. Il résulte de ce qui précède que M. C et Mme E ne sont pas fondés à soutenir que les impositions en litige ont été arrêtées au terme d'une procédure irrégulière. 
 Sur le bien-fondé des impositions en litige : 
 13. Aux termes de l'article 35 bis du code général des impôts : " I. - Les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l'impôt sur le revenu pour les produits de cette location sous réserve que les pièces louées constituent pour le locataire ou le sous-locataire en meublé sa résidence principale et que le prix de location demeure fixé dans des limites raisonnables ".  
 14. Il résulte des constats opérés par l'administration fiscale, non sérieusement contestés par les requérants, que la partie de leur maison d'habitation principale d'une superficie de 54 m2 qu'ils ont donnée à bail de septembre 2015 à août 2016 comprend notamment une cuisine, une salle de bain et des sanitaires privatifs et dispose d'un compteur électrique propre. Par suite, ce logement, autonome, ne peut être regardé comme des pièces de leur habitation principale au sens des dispositions citées au point 13. Les requérants ne sont donc pas fondés à demander le bénéfice de l'exonération instituée par ce texte.   
 15. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. C et Mme E doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. C et de Mme E est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C, à Mme B E et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère. 
 Délibéré après l'audience du 1er juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Pfauwadel, président, 
 Mme Permingeat, premier conseiller, 
 Mme Coutarel, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 juin 2023. 
 Le rapporteur, 
 F. Permingeat 
 Le président, 
 T. Pfauwadel 
 La greffière, 
 L. Rouyer 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision 
 N°2102225