TA38 · 7ème Chambre — 25 juin 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 19 avril 2021, la SARL Proimmo, représentée par Me Rouget, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2016 à la suite de la cession de trois terrains à bâtir ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que le critère d'identité juridique entre les biens acquis et les bien revendus qui constituent des biens à bâtir est rempli, de sorte qu'elle peut bénéficier, par application de l'article 268 du code général des impôts, de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 23 juin 2021, le directeur de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la requête est partiellement irrecevable dès lors qu'aucun moyen de contestation s'agissant de la rectification afférente à la taxe sur la valeur ajoutée déductible n'est soulevé ; 
 - les autres moyens soulevés par la SARL Proimmo ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bourion, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Heintz, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL Proimmo, dont le siège social se situe à Thonon-les-Bains, exerce une activité de marchand de biens et réalise à ce titre des opérations de lotissement ou de promotion immobilière. A l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2013 au 30 juin 2016, l'administration fiscale a remis en cause le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, appliqué par la SARL Proimmo, s'agissant de trois cessions de terrains à bâtir survenues les 10 février 2015, 16 avril 2015 et 18 février 2016 et a mis à la charge de la société l'insuffisance de taxe constatée. La SARL Proimmo sollicite la décharge des rappels de taxe qui lui sont ainsi réclamés au titre de la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2016. 
 2. Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige, issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 3. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction également issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain () ; / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués ". 
 4. Il résulte de ces dernières dispositions, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, notamment quand le bâtiment qui y était édifié a fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur ou quand le bien acquis a fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. Dans son arrêt du 30 septembre 2021 Icade Promotion SAS (aff. C-299/20), la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots ou la réalisation de travaux d'aménagement permettant l'installation de réseaux desservant lesdits terrains, à l'instar, notamment, des réseaux de gaz ou d'électricité. Dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l'économie, des finances et de la relance c. Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi, l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12 § 3 de la directive et, ainsi, du champ d'application de son article 392.  
 5. Il résulte de l'interprétation ainsi donnée par la Cour de justice de l'Union européenne que, pour remettre en cause l'applicabilité à l'opération litigieuse des dispositions de l'article 268 précité du code général des impôts, l'administration fiscale pouvait légalement opposer à la société requérante la circonstance que les terrains revendus comme terrains à bâtir ne devaient pas avoir été préalablement acquis comme terrains bâtis. 
 6. En l'espèce, il résulte de l'acte de vente du 13 décembre 2013 que la SARL Proimmo a acquis par acte authentique une maison d'habitation située sur la commune de Marin (74200) figurant au cadastre rénové sous la référence section AA numéro 240 pour une contenance de vingt-neuf ares quatre-vingt-quatorze centiares au prix de 558 000 euros. Cette acquisition, réalisée auprès de personnes non assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, n'a pas été soumise à cette taxe et n'a pas ouvert, au profit de la SARL Proimmo, de droit à déduction. Le 4 octobre 2013, la SARL Proimmo a bénéficié d'un permis d'aménager la parcelle AA 240 en un nombre maximum de trois lots qui ont été cadastrés en section AA 1522, AA 1523 et AA 1524, puis le 12 décembre 2013, elle a obtenu le bornage de ces lots. Les 10 février et 16 avril 2015 et le 18 février 2016, la SARL Proimmo a cédé les trois terrains à bâtir issus d'une nouvelle division parcellaire de la parcelle AA 1523 effectuée le 21 janvier 2015. L'administration fiscale a remis en cause le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge appliqué par la SARL Proimmo sur ces trois cessions, au profit de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente total. 
 7. Si la société requérante soutient qu'elle a obtenu antérieurement à l'acquisition par acte authentique du 13 décembre 2013 un permis d'aménager la parcelle AA 240 en trois lots à bâtir (AA 1522, 1523 et 1524) et un lot bâti, dont l'un d'entre eux, le lot AA 1523, a été subdivisé en date du 21 janvier 2015 en trois parcelles à bâtir revendues aux dates précédemment indiquées au point 6, il résulte de l'instruction qu'à la date d'acquisition du 13 décembre 2013, le bien acquis était désigné comme étant " une maison d'habitation " et que la circonstance que la première division a été autorisée le 4 octobre 2013, soit préalablement à l'acquisition, est sans incidence sur la caractérisation de maison d'habitation du bien initialement acquis. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que la société Proimmo aurait acquis les terrains cédés les 10 février et 16 avril 2015 et le 18 février 2016 issus d'une division parcellaire du 21 janvier 2015 en tant que terrains à bâtir distincts du terrain comportant la maison d'habitation que l'unité foncière comportait. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale, que les conclusions présentées par la SARL Proimmo tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge ne peuvent qu'être rejetées. 
 9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL Proimmo demande au titre des frais qu'elle a exposés. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de SARL Proimmo est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Proimmo et au directeur de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 7 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 Mme Bourion, première conseillère,  
 M. Ruocco-Nardo, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 juin 2024. 
 La rapporteure, 
 I. BOURION 
 Le président, 
 V. L'HÔTELa greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.