TA21 · 2ème chambre — 29 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 octobre 2021 et 15 mars 2022, M. D E et Mme C E demandent au tribunal : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2018, et des pénalités correspondantes ; 
 2°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de ces cotisations et des pénalités correspondantes, en limitant le montant des revenus de capitaux mobiliers à la somme de 49 682,88 euros, et à titre infiniment subsidiaire, à la somme de 34 289,92 euros ; 
 3°) d'enjoindre à l'administration fiscale de leur restituer les sommes déjà versées ; 
 4°) de mettre à la charge l'Etat une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - ils se prévalent des jurisprudences du Conseil d'Etat, aux termes desquelles il est possible d'échapper à la taxation de revenus inscrits au crédit d'un compte courant d'associé, soit en apportant la preuve que ces revenus n'ont pas été appréhendés, soit en apportant la preuve que leur contrepartie interdit de les qualifier de revenus ; 
 - la somme de 21 000 euros inscrite au débit du compte courant d'associé de M. E correspond au solde de l'acquisition de son véhicule personnel et a pour contrepartie un emprunt d'un montant de 24 000 euros, inscrit à tort au passif du bilan de la SARL E Laurent ; 
 - une somme de 889,10 euros doit être exclue de la base des rehaussements, dès lors qu'il s'agit de charges de prévoyance et de complémentaire santé de la SARL E Laurent ; 
 - la somme de 36 000 euros, inscrite au débit de son compte courant d'associé dans la SARL E Laurent s'analyse comme une erreur comptable de son prestataire, dont une part, égale à 27 793,78 euros, correspond à des charges de cette société ; 
 - au 31 octobre 2018, le solde du compte bancaire de la SARL E Laurent s'élevait à 9 096,34 euros, de sorte qu'il était dans l'incapacité d'appréhender une somme supérieure ; 
 - au 31 décembre 2018, le total des comptes de classe 5 du bilan de la SARL E Laurent s'élevait à 27 190,24 euros, de sorte qu'il était dans l'incapacité d'appréhender une somme supérieure et que les rehaussements en base doivent être réduits d'une somme de 34 289,92 euros ; 
 - il demande la correction des erreurs comptables commises, en vertu de l'article 122-6 du plan comptable général et de la documentation administrative référencée BOI-BIC-BASE-40-10. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 27 janvier et 15 avril 2022, le directeur régional des finances publiques de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. 
 Les parties ont été informées par une lettre du 3 février 2022 que cette affaire était susceptible, à compter du 21 mars 2022, de faire l'objet d'une clôture d'instruction à effet immédiat en application des dispositions de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative. 
 La clôture de l'instruction a été fixée au 3 mai 2022 par ordonnance du même jour. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B A, 
 - et les conclusions de M. Thierry Bataillard, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme C E et son époux, M. D E, gérant et associé unique de la société à responsabilité limitée (SARL) E Laurent, ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces, à l'occasion duquel l'administration fiscale a constaté que le compte courant d'associé de M. E dans la société à responsabilité limitée E Laurent était débiteur à la clôture de l'exercice clos en 2018, et à l'issue duquel elle a considéré, par une proposition de rectification du 13 octobre 2020, que ce solde débiteur constituait des revenus réputés distribués au sens du a de l'article 111 du code général des impôts. Les impositions supplémentaires en résultant ont été mises en recouvrement le 30 avril 2021, pour un montant en droits et pénalités de 20 115 euros. Par une décision explicite du 20 août 2021, l'administration fiscale a rejeté la réclamation contentieuse préalable du 16 juin 2021 de l'intéressé. M. et Mme E demandent au tribunal de prononcer la décharge, ou à défaut la réduction, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2018. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. Aux termes des trois premiers alinéas de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. / Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 1960, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret ; ". 
 3. Le solde débiteur résultant de l'inscription d'une dette au compte courant d'associé constitue une avance accordée par la société à ses associés et peut, dès lors, même si le contribuable ne l'a pas appréhendée, et même en l'absence de " désinvestissement " de la société au profit de l'associé, entrer dans le champ du a de l'article 111 du code général des impôts précité. En application de ces dispositions, doit être regardée, sauf preuve contraire, et dès lors que l'intéressé ne justifie pas que le solde débiteur serait compensé par des créances qu'il détenait lui-même sur la société, comme des revenus distribués, la variation positive au cours d'une année du solde débiteur d'un compte courant d'associé ouvert dans les écritures d'une société au nom de cet associé. La présomption légale de distribution du a de l'article 111 du code général des impôts est applicable aux sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes interposées à titre d'avances, prêts ou acomptes, que ces sommes soient ou non prélevées sur les bénéfices. 
 4. L'administration fiscale a constaté que le compte courant d'associé de M. E dans la SARL E Laurent présentait au 1er janvier 2018 un solde créditeur d'un montant de 145,38 euros et, au 31 décembre de la même année, un solde débiteur d'un montant de 61 480,16 euros. Elle a considéré que la somme de 61 335 euros devait être considérée comme ayant été mise à la disposition de M. E et, ce faisant, qu'elle constituait des revenus distribués, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du a de l'article 111 du code général des impôts. 
 5. Pour justifier que ces sommes ne constituent pas des revenus imposables, M. E soutient qu'une somme de 21 000 euros correspond à son véhicule personnel, alors que le prêt souscrit pour son financement a été à tort inscrit au passif du bilan de la société, qu'une somme de 1 918,05 euros correspond au paiement de cotisations d'assurance, dont une partie, d'un montant de 889,10 euros, correspond à des cotisations santé et prévoyance qui constituaient des charges de la société, et dont le surplus a été, à bon droit, mise à sa charge et enfin qu'une somme de 36 000 euros, inscrite de manière globalisée au débit de son compte courant correspond, pour 27 793,78 euros à des charges de fournitures, matériaux, équipements, qui auraient dû demeurer en charges de la société, et pour 3 253,90 euros, à des prélèvements personnels de fournitures pour aménager un atelier. 
 6. En premier lieu, M. et Mme E doivent être regardés comme soutenant que le prestataire comptable de la SARL aurait pris l'initiative de ces écritures sans les en informer et sans que M. E s'en rende compte. D'une part, les requérants n'établissent pas dans la présente instance, contrairement à ce qu'ils soutiennent, les erreurs comptables dont ils se prévalent. S'agissant du véhicule, ils soutiennent eux-mêmes que le véhicule dont s'agit était un véhicule personnel, de sorte que l'écriture litigieuse avait légitimement pour but de mettre à leur charge le coût dudit véhicule, dès lors qu'ils soutiennent également qu'il a été financé par la société. S'agissant des charges d'assurance, par les seuls documents produits, M. et Mme E n'établissent pas, en tout état de cause, que les deux écritures portées mensuellement ou trimestriellement au débit du compte courant de M. E de 169,35 euros et de 176,25 euros correspondraient aux cotisations de prévoyance et de santé de montants respectifs de 452,70 euros et de 436,40 euros dont ils se prévalent. Enfin, s'agissant des fournitures, matériaux et équipements, à nouveau, si M. et Mme E produisent à l'instance diverse factures, établies pour certaines au nom de M. E et pour certaines au nom de la société, ils n'établissent pas la part de ces achats qui n'aurait pas été, comme ils le soutiennent, prélevée par ses soins pour son usage personnel, alors que l'écriture qu'ils entendent justifier correspond à un montant globalisé de 36 000 euros, dépourvu de toute justification. D'autre part, si les requérants soutiennent que M. E recherche concomitamment la responsabilité de son ancien prestataire comptable à raison des erreurs alléguées, ils ne l'établissent pas. S'ils soutiennent également que ces écritures auraient été passées à l'insu du dirigeant, une telle allégation est dépourvue de tout caractère de vraisemblance, compte tenu de la fonction de gérant exercée par M. E et de sa qualité d'unique associé, de l'importance du solde débiteur de son compte courant qu'il ne pouvait ignorer, et de l'incidence de ces écritures, comme ils le soutiennent eux-mêmes, sur le bénéfice et le taux de marge de la société. Enfin, M. et Mme E n'établissent aucune diligence pour faire corriger les erreurs dont il se prévalent. Ils ne soutiennent pas davantage que la rectification de ces erreurs comptables aurait été demandée par la société. Dès lors, pour l'ensemble des motifs qui précèdent, M. et Mme E n'établissent pas la réalité des erreurs comptables alléguées et ne sauraient se prévaloir de telles erreurs pour faire échec à la qualification de revenus distribués. Par suite, ce moyen doit être écarté. 
 7. En deuxième lieu, si les époux E se prévalent de la documentation administrative référencée BOI-BIC-BASE-40-10, ils n'assortissent pas sur ce point leurs prétentions des précisions suffisantes pour mettre le tribunal en mesure de se prononcer. Par suite, ces prétentions ne peuvent qu'être rejetées. 
 8. En troisième lieu, M. et Mme E soutiennent que les sommes dont s'agit ne constituent pas des revenus imposables. S'agissant du véhicule, ils établissent eux-mêmes que le prêt ayant servi à le financer a été comptabilisé au passif du bilan de la société et que cette société a commencé à le rembourser au mois de décembre 2018. Dès lors, à défaut pour eux d'établir qu'ils auraient eux-mêmes remboursé ce prêt, et alors qu'ils soutiennent qu'il s'agit d'un véhicule personnel, l'administration était fondée à considérer que la somme litigieuse de 21 000 euros avait été effectivement mise à la disposition de M. E. S'agissant des sommes de 169,35 euros et de 176,25 euros portées, certains mois, au débit du compte courant de l'intéressé, les requérants n'établissent pas, par les seules pièces qu'ils produisent, qu'il s'agirait, pour partie, de cotisations de prévoyance et de santé qui incombent à la société, alors même que la contrepartie comptable de ces écritures correspond à un décaissement de la société. Enfin, s'agissant de la somme de 36 000 euros, également portée au débit du compte courant de M. E, et alors que le libellé comptable de cette écriture et sa contrepartie comptable, qui font foi jusqu'à preuve contraire, permettent d'identifier qu'il s'agirait d'un prélèvement de l'intéressé sur les fournitures de l'entreprise, les requérants n'établissent pas davantage par les seules pièces produites, qu'elle correspondrait, pour partie, à des charges de fournitures qui incombaient à la société. 
 9. En quatrième lieu, M. et Mme E soutiennent que la situation de trésorerie de la société ne permettait pas au premier nommé d'appréhender les sommes en litige et qu'il convient, à titre subsidiaire, de limiter les rehaussements au montant des disponibilités de la société au 31 décembre 2018. En l'espèce, il résulte des contreparties comptables mentionnées au regard de chacune des écritures litigieuses de montants 169,35 euros, 176,25 euros, 41 000 euros et 20 000 euros que les sommes portées au débit du compte courant de M. E dans la SARL E Laurent ont eu pour contrepartie le décaissement de liquidités par la société à la date de chacune des écritures, antérieurement au 31 décembre 2018. Par suite, en l'absence de preuve contraire, ces sommes doivent être considérées comme ayant été effectivement appréhendées antérieurement au 31 décembre 2018. S'agissant enfin de la somme de 36 000 euros portée au débit du compte courant de M. E le 31 décembre 2018, il résulte du libellé de cette écriture qu'elle correspond à un prélèvement en nature de matériaux, fournitures et équipements de l'intéressé, de sorte que le moyen soulevé est, dans cette mesure, inopérant. Par suite, le moyen tiré de la situation de trésorerie de la société doit être écarté. 
 10. En cinquième lieu, et en tout état de cause, les requérants ne sont pas fondés à demander l'application de jurisprudences du Conseil d'Etat relatives à l'inscription de sommes au crédit de comptes courants d'associés, taxées sur le fondement de l'article 109 du code général des impôts, dès lors que les sommes en litige dans la présente instance n'ont pas été inscrites au crédit de son compte courant mais au débit et qu'elles ont été taxées, non sur le fondement de l'article 109, mais sur celui de l'article 111 du code général des impôts. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme E ne sont fondés à demander la décharge ou la réduction ni des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2018, ni des pénalités correspondantes. Leurs conclusions à fin de remboursement des sommes déjà perçues doivent, en tout état de cause, être rejetées par voie de conséquence. 
 Sur les conclusions au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme demandée par M. et Mme E au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et  Mme E est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D E, à Mme C E et au directeur régional des finances publiques de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or. 
 Délibéré après l'audience du 22 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Nicolet, président, 
 Mme Zeudmi Sahraoui, première conseillère, 
 M. Hugez, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 novembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 I. A 
 Le président, 
 Ph. Nicolet        
 La greffière, 
 L. Curot 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Le greffier, 
 lc