TA51 · 1ère chambre — 26 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 28 décembre 2021 et 27 septembre 2023, M. E D et Mme A D, représentés par Me Choffrut, demandent au tribunal : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ; 
 2°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de ces cotisations supplémentaires à hauteur des avantages fiscaux tirés de l'application du dispositif dit " B ancien " au titre des années 2016 et 2017 ;   
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 800 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Ils soutiennent que :  
 - la donation-partage de la nue-propriété des biens immobiliers a donné lieu au versement d'une soulte et doit être regardée comme constituant une acquisition à titre onéreux pour l'application de l'avantage fiscal dit " B neuf " ;  
 - subsidiairement, ils satisfont les conditions de l'avantage fiscal dit " B ancien " au titre des années 2016 et 2017, dont ils demandent l'application en lieu et place de l'avantage dit " B neuf " remis en cause par l'administration ;  
 - il appartenait à l'administration de substituer d'office l'avantage tiré du dispositif dit " B ancien " à celui tiré du dispositif dit " B neuf " ;  
 - la remise en cause de leur avantage tiré du dispositif dit " B neuf " par l'administration sans leur reconnaître le droit de bénéficier, à la place de cet avantage, de celui tiré du dispositif dit " B ancien ", méconnaît leur droit à l'erreur prévu par la charte du contribuable vérifié ;  
 - la remise en cause de leur avantage tiré du dispositif dit " B neuf " par l'administration sans leur reconnaître le droit de bénéficier, à la place de cet avantage, de celui tiré du dispositif " B ancien ", méconnaît leur droit à régularisation prévu par l'article L. 62 du livre des procédures fiscales.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 27 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques de la Marne conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme D ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - la loi n° 2006-872 du 13 juillet 2006 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Rifflard, conseiller,   
 - les conclusions de Mme Castellani, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Choffrut, représentant M. et Mme D. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme D ont fait l'objet d'une procédure de rectification contradictoire ayant donné lieu à une proposition de rectification en date du 6 décembre 2019 en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2016 et 2017. Par un courrier du 16 janvier 2020, ils ont présenté au service des observations sur cette proposition de rectification. Par une réponse du 17 août 2020, l'administration a maintenu l'intégralité des rectifications. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ainsi que des pénalités correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 avril 2021, pour des montants totaux respectifs de 5 119 euros concernant l'année 2016 et de 8 714 euros concernant l'année 2017. M. et Mme D ont contesté, auprès de l'administration fiscale, l'intégralité de ces cotisations supplémentaires par des réclamations du 11 juin 2021, qui ont, par le silence gardé par l'administration, donné lieu à des décisions implicites de rejet. Par leur requête, M. et Mme D demandent au tribunal de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires, ou, à titre subsidiaire, leur réduction.  
 Sur les conclusions aux fins de décharge :  
 2. D'une part, en vertu du 3° du I de l'article 40 de la loi du 13 juillet 2006 portant engagement national pour le logement, le 1° du I de l'article 31 du code général des impôts a été modifié par l'ajout d'un l) prévoyant l'avantage fiscal dit " B neuf ". Aux termes des dispositions de ce l), dans sa version applicable aux années d'imposition en litige, les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent, pour les propriétés urbaines : " Une déduction fixée à 30 % des revenus bruts lorsque le contribuable a exercé l'option prévue au h pendant la durée de l'engagement de location du logement ou provenant des logements au titre desquels la réduction d'impôt prévue à l'article 199 septvicies a été acquise lorsque le contribuable respecte les engagements prévus aux I ou V de cet article et pendant la durée de ceux-ci. / Pour l'application du premier alinéa, les personnes concernées, les investissements éligibles et les conditions d'application de cette déduction sont identiques à ceux prévus au h ou à l'article 199 septvicies. () ".  
 3. D'autre part, en vertu du 1° du I de l'article 40 de la loi du 13 juillet 2006 précitée, les dispositions du h) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts ont été modifiées, substituant à l'avantage fiscal dit " C " celui dit " C recentré ". Aux termes des dispositions du h) du 1° du I du même article, dans sa version applicable aux années d'imposition en litige et relatives à cet avantage fiscal dit " C recentré " : " Pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement entre le 3 avril 2003 et le 31 décembre 2009, et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement égale à 6 % du prix d'acquisition du logement pour les sept premières années et à 4 % de ce prix pour les deux années suivantes. () / Le bénéfice de la déduction est subordonné à une option qui doit être exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Cette option est irrévocable pour le logement considéré et comporte l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à usage d'habitation principale à une personne autre qu'un membre de son foyer fiscal () ".   
 4. Enfin, aux termes du B du VI de l'article 40 de la même loi du 13 juillet 2006 : " Les dispositions des a, b et c du 1° du I () et 3° du I s'appliquent () aux locaux affectés à un usage autre que l'habitation acquis à compter du 1er septembre 2006 et que le contribuable transforme en logements ainsi qu'aux logements acquis à compter de cette date que le contribuable réhabilite en vue de leur conférer des caractéristiques techniques voisines de celles des logements neufs. / Toutefois, les dispositions du 3° du I s'appliquent, dans les conditions prévues au premier alinéa, à compter du 1er janvier 2006 à la condition que le contribuable opte pour le dispositif prévu au h du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts dans sa rédaction issue du 1° du I du présent article ".  
 5. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que des locaux affectés à un usage autre que l'habitation que le contribuable a acquis puis transformés en logements ne peuvent ouvrir droit à l'avantage dit " B neuf " que si cette acquisition est intervenue à compter du 1er septembre 2006, sauf pour le contribuable à avoir opté pour l'application de l'avantage fiscal dit " C recentré " à compter du 1er janvier 2006.  
 6. Par ailleurs, aux termes de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales : " L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel, jusqu'à la clôture de l'instruction. () ". 
 7. Il résulte des termes de la proposition de rectification du 6 décembre 2019 et de la réponse aux observations du contribuable du 17 août 2020 que, pour remettre en cause l'avantage dit " B neuf " dont ont bénéficié M. et Mme D au titre des années 2016 et 2017, l'administration fiscale a retenu que l'acquisition des logements au titre desquels ils ont bénéficié de cet avantage n'est pas intervenue à titre onéreux. En outre, dans le cadre de la présente instance, l'administration fiscale ajoute, comme il lui est loisible de le faire en vertu des dispositions de l'article L. 199 C précité, que les cotisations supplémentaires en litige sont également fondées sur le motif tiré de ce que ces logements ont été acquis par M. et Mme D antérieurement au 1er septembre 2016. 
 8. D'une part, il résulte de l'instruction que M. et Mme D ont acquis la nue-propriété des logements au titre desquels ils ont bénéficié de l'avantage dit " B neuf " en vertu d'un acte de donation-partage du 26 août 1995, portant alors sur des locaux affectés à un usage autre que l'habitation, et en contrepartie du versement d'une soulte d'un montant de 180 000 francs. Ils ont acquis la pleine propriété de ces biens au décès de l'usufruitière intervenue le 24 août 2006, soit antérieurement au 1er septembre 2006. D'autre part, il ne résulte pas de l'instruction, et n'est pas même allégué, que M. et Mme D auraient opté pour l'application du dispositif fiscal dit " C recentré " à compter du 1er janvier 2006. Dans ces conditions, compte tenu de l'acquisition de leurs logements avant le 1er septembre 2006, et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur le caractère onéreux de celle-ci, M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que ces logements leur ouvraient droit au bénéfice de l'avantage dit " B neuf ". Par suite, leurs conclusions aux fins de décharge des impositions litigieuses doivent être rejetées.    
 Sur les conclusions aux fins de réduction :  
 9. Aux termes des dispositions du m) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts applicables au litige et relatives à l'avantage fiscal dit " B ancien " : " Pour les baux conclus à compter du 1er octobre 2006, une déduction fixée à 30 % des revenus bruts des logements donnés en location si ces logements font l'objet d'une convention mentionnée à l'article L. 321-4 du code de la construction et de l'habitation () / Cette déduction est portée à 60 % des revenus bruts des logements lorsque ces logements font l'objet d'une convention mentionnée à l'article L. 321-8 du code de la construction et de l'habitation () Ces dispositions sont exclusives de celles prévues aux f à l, (.) ".  
 10. Il résulte de l'instruction que M. et Mme D ont opté, dans le cadre de leur déclaration d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2010, pour l'avantage dit " B neuf " au titre des logements litigieux dont ils ont commencé la mise en location la même année. Compte tenu du caractère irrévocable de cette option, et en dépit de la remise en cause de cet avantage fiscal concernant les années d'imposition 2016 et 2017, M. et Mme D ne sont pas fondés à demander à bénéficier du dispositif dit " B ancien " au titre de ces deux mêmes années et concernant les mêmes logements. Ils ne sont, par voie de conséquence, pas davantage fondés à soutenir que l'administration aurait dû substituer d'office au titre de ces deux années d'imposition l'avantage fiscal du dispositif dit " B ancien " à celui du dispositif dit " B neuf ". 
 11. Par ailleurs, s'ils soutiennent que le refus de l'administration fiscale de faire application du dispositif fiscal applicable à l'opération litigieuse méconnaîtrait la charte du contribuable vérifié, et notamment le droit à l'erreur du contribuable, ils n'assortissent, toutefois, pas ce moyen des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé.  
 12. Aux termes de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales : " Si, dans un délai de trente jours à compter de la réception d'une demande mentionnée aux articles L. 10, L. 16 ou L. 23 A du présent code ou de la réception d'une proposition de rectification ou, dans le cadre d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de situation fiscale personnelle, avant toute proposition de rectification, le contribuable demande à régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, il est redevable d'un montant égal à 70 % de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. / Cette procédure de régularisation ne peut être appliquée que si : / 1° Elle ne concerne pas une infraction exclusive de bonne foi ; / 2° Le contribuable dépose une déclaration complémentaire dans les trente jours de la demande de régularisation mentionnée au premier alinéa du présent article et s'acquitte de l'intégralité des suppléments de droits simples dus et des intérêts de retard calculés en application du même premier alinéa soit au moment du dépôt de cette déclaration complémentaire, soit, en cas de mise en recouvrement par voie de rôle, au plus tard à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition. / A défaut de paiement immédiat des droits simples ou, s'agissant des impositions recouvrées par voie de rôle, de paiement effectué au plus tard à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition, le bénéfice de la réduction de l'intérêt de retard est conservé en cas d'acceptation par le comptable public d'un plan de règlement des droits simples ".  
 13. M. et Mme D soutiennent avoir demandé à l'administration fiscale à bénéficier du dispositif dit " B ancien " dans les conditions prévues par l'article L. 62 du livre des procédures fiscales par un courrier du 16 janvier 2020. Toutefois, il ne résulte, en tout état de cause, pas de l'instruction qu'ils auraient, dans les trente jours suivant cette demande, déposé une déclaration complémentaire, ni acquitté les suppléments de droits et les intérêts de retard correspondants, dans les conditions prévues au 2° de l'article L. 62 précité. Au surplus, cet article prévoyant seulement, lorsque ses conditions d'application sont réunies, une réduction du taux des intérêts de retard, M. et Mme D ne sauraient utilement se prévaloir de ces dispositions pour établir le bien-fondé de leur demande d'application de l'avantage " B ancien " et solliciter la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux.   
 14. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et Mme D doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E: 
 Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. E D et à Mme A D et au directeur départemental des finances publiques de la Marne.  
 Délibéré après l'audience du 12 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Mach, présidente, 
 M. Torrente, premier conseiller, 
 M. Rifflard, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 octobre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 R. RIFFLARDLa présidente, 
 Signé 
 A-S. MACH                      
 La greffière, 
 Signé 
 A. DEFORGE