TA83 · 4ème chambre — 12 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 2 novembre 2021, et un mémoire, enregistré le 
 12 mai 2022, la société civile immobilière (SCI) Immo Jeunes, représentée par Me Delbosc, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 pour un montant total de 78 300 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qu'elle ne permet pas d'identifier les biens auxquels s'est référé le vérificateur dans les décisions juridictionnelles qu'il mentionne ; 
 - la méthode par le rendement a été mise en œuvre de manière inappropriée par l'administration qui n'a pas préalablement recherché sur le marché local s'il existait des biens pouvant servir de termes de comparaison pertinents ; 
 - pour l'application de la méthode du taux de rendement, le service a retenu indifféremment comme base d'évaluation le prix de revient ou la valeur comptable des biens figurant au bilan alors que le taux de rendement doit être appliqué à la valeur vénale ;  
 - pour le calcul de la valeur locative de la maison sise à Montauroux, le service s'est uniquement basé sur la valeur de la construction sans prise en compte de son terrain d'assiette ; 
 - le taux de rendement locatif de 3 % utilisé par l'administration pour fixer le loyer normal théorique n'est pas justifié ; 
 - ce taux de 3% ressort uniquement de deux arrêts de la cour administrative d'appel de Marseille et d'une décision du Conseil d'Etat ; 
 - l'administration a méconnu le principe de la similarité en retenant le même taux de 3 % pour les trois biens objets du litige sans en justifier ; 
 - l'administration a renversé la charge de la preuve dès lors qu'il lui incombait de prouver la caractérisation de l'acte anormal de gestion par un appauvrissement délibérément consenti dans un intérêt contraire à celui de la société ; en l'espèce, la SCI familiale a intérêt à conserver son patrimoine dans de bonnes conditions, ce qui justifie la location de ses biens à ses associés ;  
 - la loi du 6 juillet 1989 régissant les baux d'habitation s'appliquait aux loyers litigieux de sorte que c'est à la date de la conclusion des baux que l'administration devait se placer pour établir le caractère anormalement bas des loyers ; 
 - l'administration n'a pas respecté la périodicité et les indices de révision des loyers prévus par les différents contrats de baux. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 avril 2022 et le 28 juin 2022, l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer, conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Martin, 
 - les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Bodmer-Le Lay, substituant Me Delbosc, pour la société civile immobilière Immo Jeunes. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) Immo Jeunes a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, étendue jusqu'au 
 30 juin 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, par une proposition de rectification en date du 14 décembre 2018, l'administration lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 15 janvier 2021. La SCI Immo Jeunes conteste une partie de ces rectifications résultant du constat opéré par le service d'un acte anormal de gestion relatif à une minoration de loyers sur des biens immobiliers donnés en location à des associés de la société. Elle demande ainsi la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés correspondantes et mises à sa charge au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 pour un montant total de 78 300 euros. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Si la société requérante soutient que la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qu'elle ne permet pas d'identifier les biens auxquels s'est référé le vérificateur qui cite des décisions juridictionnelles pour appuyer son raisonnement, il ressort toutefois de l'examen de ce document que la proposition de rectification adressée à la SCI comporte la mention de l'impôt et des années d'imposition concernés par les rectifications relatives à l'acte anormal de gestion. Elle identifie également les trois biens en cause dont la société est propriétaire et expose les raisons pour lesquelles le service a considéré que la société les louait à des prix anormalement bas. Elle précise également les raisons pour lesquelles elle a retenu un taux de rendement de 3 % pour fixer les loyers normaux théoriques, sans qu'il ne puisse lui être fait grief de ne pas avoir donné des indications précises sur les biens évoqués dans les décisions juridictionnelles précitées, lesquelles sont elles-mêmes parfaitement identifiables. Par suite, ce moyen doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 3. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation () ". Il résulte de ces dispositions que le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés provient de toutes les opérations faites par l'entreprise, quelle que soit leur nature, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.  
 4. La SCI Immo Jeunes est notamment propriétaire de trois villas louées à des associés de la société. Ainsi, une villa de 290 m2 avec piscine, située sur la commune de Montauroux, est louée depuis 1999 à Mme A B, une villa de 120 m2 avec piscine, située sur la commune de Hyères-les-Palmiers, est louée depuis 2012 à M. D B et, enfin, une villa de 155 m2 avec piscine, située sur la commune de La Garde, est louée depuis 2009 à 
 Mme C B. En rapportant le montant annuel des loyers sur les années 2015 à 2017 à la valeur des biens, le vérificateur a relevé que le taux de rendement locatif de ces trois immeubles s'établissait à 2,12 % pour la villa de Montauroux et à un taux compris entre 0,91 % et 0,99 % pour les villas de Hyères-les-Palmiers et de La Garde. Au regard de tels taux, l'administration a estimé que la SCI Immo Jeunes avait pratiqué des loyers anormalement bas au profit de ses associés et s'était ainsi appauvrie à des fins étrangères à son intérêt. En conséquence, l'administration a réintégré dans le résultat imposable de la société requérante la différence entre le montant des loyers pratiqués et le montant de loyers considérés comme " normaux " et arrêté par l'administration sur la base d'un taux de rendement locatif de 3 %. 
 5. En premier lieu, s'il appartient à l'administration dans une telle hypothèse d'apporter la preuve du caractère anormalement bas des loyers perçus à partir d'éléments chiffrés relatif au marché local, aucune disposition n'impose à cette dernière d'utiliser uniquement ou prioritairement la méthode par comparaison consistant à rechercher les loyers pratiqués pour d'autres biens similaires situés dans la même zone géographique. 
 6. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas établi le caractère anormalement bas des loyers pratiqués en se bornant à se référer aux taux habituellement retenus par la jurisprudence mais a porté une appréciation au regard de données circonstanciées et chiffrées. Ainsi, l'administration a d'abord relevé que le taux de rendement appliqué était inférieur à 1 % pour les immeubles situés à Hyères-les Palmiers et La Garde et légèrement supérieur à 2 % pour l'immeuble de Montauroux. A ce titre, il ne résulte pas de l'instruction que pour ce dernier bien, le taux de rendement ait été évalué sur la seule base de la valeur de la construction, sans prise en compte de la valeur du terrain d'assiette. Le service a ainsi pu constater que le prix du loyer au m² était de 3,7 euros pour la villa de Montauroux, 9,72 euros pour le bien situé à Hyères-les-Palmiers et 7,60 euros pour le bien sis à La Garde. L'administration a alors mis en évidence que la SCI proposait d'autres biens à la location, loués à des tiers sans aucune relation d'intérêts avec elle, à des prix similaires aux prix des biens en cause, alors que ces biens avaient une superficie bien moindre, faisant ressortir un prix au m² situé entre 10,30 et 12,50 euros. L'administration s'est également référée à des biens loués personnellement par les associés de la SCI, lesquels appliquent un taux de rendement supérieur à 4 % sur la commune de La Garde et supérieur à 9 % sur la commune de Hyères-les-Palmiers. De plus, l'administration justifie également le caractère anormalement bas des loyers pratiqués au regard des données du marché locatif sur les communes concernées. Il en ressort un prix moyen au m² de 12,81 euros à La Garde, de 14,99 euros à Hyères-les-Palmiers et de 15,07 euros à Montauroux. En outre, selon les données de l'observatoire des loyers de la fédération nationale de l'immobilier (FNAIM) de janvier 2018, au troisième trimestre 2017, le loyer médian était de 12,8 euros le m² en périphérie de Toulon et de 15,7 euros le m² en périphérie de Nice, soit des niveaux largement supérieurs à ceux pratiqués par la société requérante.  
 7. En troisième lieu, le taux de rendement de 3 % retenu par l'administration pour déterminer le montant du loyer normal théorique apparait suffisamment justifié, compte tenu des taux de rendement constatés sur d'autres biens et dès lors que ce taux a été fixé par référence à la valeur d'acquisition et au prix de revient des biens ainsi qu'à leurs caractéristiques en termes de superficie et de prestations. A cet égard, l'administration a pu à bon droit retenir un même taux de rendement de 3 % pour fixer le rendement locatif normal des trois villas données en location dans la mesure où ces trois biens ne présentent pas de différences majeures en termes de localisation, d'équipement ou de superficie justifiant nécessairement l'existence d'un taux de rendement différencié.  
 8. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction que pour déterminer le montant du loyer normal théorique, l'administration a appliqué ce taux de 3 % au prix total immobilisé des immeubles. A cet égard, la SCI Immo Jeunes n'apporte aucun élément permettant de considérer que la valeur vénale des immeubles diffèrerait du montant immobilisé ou que les loyers ainsi déterminés ne seraient pas conformes à la valeur locative réelle des biens.  
 9. En cinquième lieu, la SCI Immo Jeunes ne peut utilement se prévaloir de la réglementation spécifique concernant les baux d'habitation fixée par la loi susvisée du 
 6 juillet 1989 pour soutenir qu'elle ne pouvait pas augmenter de façon importante le montant des loyers, fixés contractuellement par des baux conclus en 1999, 2009 et 2012, dès lors que le montant des loyers initiaux a été librement déterminé par la société. De même, si la société requérante se prévaut des stipulations des contrats de baux relatives à la périodicité et aux indices de révision des loyers, il n'est pas démontré que les loyers fixés par l'administration, même en réalisant une révision trimestrielle ou en appliquant l'indice des prix des logements, ne seraient pas conformes à la valeur locative réelle. 
 10. En sixième lieu, si la requérante soutient que c'est à la date de conclusion des baux que l'administration devait justifier du taux de rendement de 3%, il résulte de l'instruction que l'administration se réfère, d'une part, à un rapport d'information sur les perspectives d'évolution du marché immobilier fait au nom de la commission des finances du Sénat en 2005 selon lequel le taux de rendement locatif moyen en 1999 atteignait 4,3 % et, d'autre part, d'un rapport d'information établi au nom de la commission des finances du Sénat en 2017 sur le régime fiscal et la rentabilité des biens immobiliers des particuliers selon lequel le rendement locatif moyen observé entre 2008 et 2015 était de 3,4 %. Dans ces conditions, ce moyen ne peut être qu'écarté. 
 11. En dernier lieu, il résulte de l'instruction qu'en donnant des biens en location à loyer minoré à ses associés, la SCI Immo Jeunes a nécessairement eu l'intention d'octroyer une libéralité eu égard à la communauté d'intérêts existant entre la société et ses associés. Par suite, l'administration, qui n'a pas renversé la charge de la preuve, démontre l'existence d'un acte anormal de gestion et a pu, à bon droit, réintégrer la différence entre les loyers perçus et la valeur locative réelle des villas concernées dans les bénéfices imposables de la société. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge, en droits et pénalités, présentées par la SCI Immo Jeunes doivent être rejetées.  
 Sur les frais liés au litige : 
 13.   Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée à ce titre par la SCI Immo Jeunes. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SCI Immo Jeunes est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière Immo Jeunes et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer. 
 Délibéré après l'audience du 22 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Bernabeu, présidente,  
 - M. Cros, premier conseiller, 
 - M. Martin, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 février 2024. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 J. MARTIN 
 La présidente,  
 Signé 
 M. BERNABEULa greffière 
 Signé 
 G. GUTH 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 Et par délégation, 
 La greffière.