TA93 · 1ère chambre — 7 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une ordonnance du 19 février 2021, le président du tribunal administratif de Strasbourg a transmis au tribunal administratif de Montreuil la requête de la société Assurances du crédit mutuel vie. 
 Par une requête enregistrée le 8 juillet 2020 et un mémoire complémentaire du 15 janvier 2021, la société Assurances du crédit mutuel vie demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur cet impôt et des intérêts de retard qui lui ont été assignés au titre de l'année 2015, à la suite de la fusion absorption de la société Assurances du crédit mutuel nord vie. 
 Elle soutient que :  
 - le fait générateur et la date d'exigibilité de la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurances de dommage prévue à l'article 235 ter X du code général des impôts correspond à la date de reprise des excédents de provisions pour sinistre à payer qui intervient à la fin de l'année au cours de laquelle ont été constituées ces provisions, soit l'année 2014 et non l'année 2015 au cours de laquelle cette taxe a été liquidée ; 
 - la taxe passée en charge en 2015 était déductible au titre de l'année 2014 et ne pouvait être réintégrée par l'administration au résultat fiscal de l'année 2015 ; 
 - la doctrine administrative fiscale BOI-BIC-CHG-40-30 n°40 opposable à l'administration en application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales précise que la déduction des impôts et taxes doit être effectuée au titre de l'exercice au cours duquel ils revêtent pour l'entreprise le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée quant à son montant, même s'ils ne doivent être effectivement versés qu'au cours de l'exercice suivant. En l'espèce, la taxe sur les excédents de provision était certaine dans son principe et dans son montant au cours de l'exercice 2014, même si elle est été liquidée au cours de l'exercice 2015 ; 
 - la loi de finances rectificative 2014-1655 du 29 décembre 2014, qui a instauré la non-déductibilité de l'assiette de l'impôt sur les sociétés de cette taxe aux exercices clos à compter du 31 décembre 2015, ne peut s'appliquer qu'à compter de la taxe due au titre de 2015 et acquittée en 2016, le rapport n°2408 sur le projet de loi de finances pour 2014 confortant cette interprétation en faisant référence à l'effet sur le 5ème acompte d'impôt sur les sociétés ; 
 - la contrepassation, à l'ouverture de l'exercice clos en 2015, de la charge à payer comptabilisée à la clôture de l'exercice clos en 2014, équivaut à un produit non imposable ; 
 - la société a commis une erreur comptable de bonne foi en rattachant la charge de taxe sur les excédents de provision à l'exercice 2015 et pouvait par une réclamation demander à corriger cette écriture erronée pour rattacher cette charge à l'exercice 2014. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 30 décembre 2020 et 19 février 2021, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut à la transmission de la requête au tribunal administratif de Montreuil et au rejet de la requête en soutenant que les moyens ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -  le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Thobaty, premier conseiller, 
 - les conclusions de M. Iss, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Assurances du crédit mutuel vie a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle les services de la direction des vérification nationales et internationales ont remis en cause la non-réintégration dans le résultat fiscal imposable à l'impôt sur les sociétés de l'année 2015 d'une charge déduite au cours de l'exercice clos en 20l5 correspondant à  la taxe sur les excédents de provision, ce qui a conduit à la mise à sa charge  de cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à la contribution sociale à cet impôt. Par cette requête, la société Assurances du crédit mutuel vie demande la décharge de ces impositions, ainsi que celles des intérêts de retard y afférents. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 235 ter X du code général des impôts : " Les entreprises d'assurance de dommages de toute nature doivent, lorsqu'elles rapportent au résultat imposable d'un exercice l'excédent des provisions constituées pour faire face au règlement des sinistres advenus au cours d'un exercice antérieur, acquitter une taxe représentative de l'intérêt correspondant à l'avantage de trésorerie ainsi obtenu. / La taxe est assise sur le montant de l'impôt sur les sociétés qui aurait dû être acquitté l'année de la constitution des provisions en l'absence d'excédent.  / () / La taxe est déclarée et liquidée : / 1° Pour les redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sur l'annexe à la déclaration mentionnée au 1 de l'article 287 déposée au titre du mois d'avril ou du deuxième trimestre de l'année au cours de laquelle la taxe prévue au présent article est due ou, pour les redevables dont l'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile, au titre du quatrième mois ou du deuxième trimestre qui suit la clôture de l'exercice ; () La taxe est acquittée lors du dépôt de la déclaration. Elle est recouvrée comme en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et sous les mêmes garanties et sanctions ". Il résulte de ces dispositions que la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurances de dommages est due au titre de l'année au cours de laquelle elle est déclarée et liquidée. 
 3. L'article 25 de la loi du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014 a complété cet article 235 ter X par un alinéa ainsi rédigé : " La taxe n'est pas déductible de l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". En vertu du A du II de l'article 26 de cette loi, cet alinéa s'applique " aux exercices clos à compter du 31 décembre 2015 ". Ces dispositions sont ainsi applicables, sans qu'il leur soit ainsi conféré une portée rétroactive, à la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurances de dommage due au titre de l'année 2015, déclarée et liquidée lors de la même année, et qui n'est ainsi pas déductible de l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2015.  
 4. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : () 4° () les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice ". Il résulte de ces dispositions que les entreprises ne peuvent pas comprendre dans les charges déductibles du bénéfice de l'exercice, à titre de frais payés ou à payer, d'autres impôts que ceux qui ont été mis en recouvrement ou sont devenus exigibles avant la clôture de l'exercice. En ce qui concerne les impôts et taxes qui ne font pas l'objet d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, les entreprises ne peuvent comprendre dans les charges déductibles de l'exercice, à titre de frais à payer, que ceux qui revêtent, à la date de clôture de cet exercice, le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée dans son montant. 
 5. La taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurance de dommages doit être spontanément liquidée et acquittée par les redevables lors du dépôt de la déclaration annexe à leur déclaration de chiffre d'affaires. Cette taxe ne revêt pas, à la date de clôture de l'exercice au cours duquel l'excédent de provisions a été constaté, soit l'exercice antérieur à celui au titre duquel elle est due, le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée dans son montant dans la mesure où elle est déclarée et liquidée au cours de l'exercice suivant.  
 6. En l'espèce, la société Assurances du crédit mutuel vie  a déclaré et auto-liquidé en 2015 la taxe due à raison des excédents de provisions dégagés lors de la clôture de l'exercice 2014 sur sa déclaration 3310 A, annexe à la déclaration de TVA, et a versé cette taxe pour un montant de 518.688 euros en mai 2015. Au titre de l'exercice 2015, la société requérante a comptabilisé une charge d'un montant de 518.688 euros correspondant à la taxe sur les excédents de provisions déclarée et liquidée en 2015 sur la base de l'excédent des provisions constituées au cours de l'année 2014.  
 7. A la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration a constaté que cette taxe n'était pas déductible de l'impôt sur les sociétés, en application du 4° de l'article 39 et du dernier alinéa de l'article 235 ter X du code général des impôts, et que la charge constatée comptablement aurait dû faire l'objet d'une réintégration extracomptable sur le formulaire 2058 A de détermination du résultat fiscal, lors de la souscription de la  déclaration de l'impôt sur les sociétés de la société au titre de l'exercice 2015. L'administration a alors procédé à la réintégration de la taxe sur les excédents de provisions acquittée en 2015 pour un montant de 518.688 euros et a assigné à la société requérante des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés. 
 8. Comme il a été énoncé plus haut, si la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurance de dommages est établie sur la base des excédents de provisions constatés à la clôture de l'exercice au cours duquel ces provisions ont été constituées, elle est due, en application de l'article 235 ter X du code général des impôts, au titre de l'année au cours de laquelle elle est déclarée et liquidée. Par suite, l'administration était fondée à réintégrer dans le résultat fiscal de l'année 2015 de la société requérante la charge déduite comptablement au titre de la taxe sur les excédents de provision, dans ses écritures de l'exercice 2015.  
 9. Si la société requérante soutient qu'elle a commis une erreur comptable de bonne foi en passant une écriture de charge au cours de l'exercice 2015 correspondant à la taxe sur les excédents de provision constatés à la fin de l'exercice 2014 et était en droit, par une réclamation contentieuse, de corriger cette écriture en rattachant cette charge à l'exercice 2014, cette taxe due au titre de l'année 2015 ne pouvait venir en déduction du bénéfice fiscal de l'année 2015. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à demander cette correction de ses écritures comptables de l'exercice clos en 2014. 
 10.  Il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration ne pouvait procéder à la réintégration de charge dans la détermination du résultat fiscal de l'année 2015. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale : 
 11. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente () ". 
 12. La société requérante invoque la doctrine administrative énoncée au BOI-BIC-CHG-40-30 n°40 opposable à l'administration en application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qui précise que la déduction des impôts et taxes doit être effectuée au titre de l'exercice au cours duquel ils revêtent pour l'entreprise le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée quant à son montant, même s'ils ne doivent être effectivement versés qu'au cours de l'exercice suivant. Ces énonciations ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il a été fait application. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à s'en prévaloir. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la société requérante doivent être rejetées. 
 D E C I D E 
 Article 1er : La requête de la société Assurances du crédit mutuel vie est rejetée. 
 Article 2: Le présent jugement sera notifié à la société Assurances du crédit mutuel vie et à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 13 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Toutain, président, 
 - M. Thobaty, premier conseiller, 
 - M. Puechbroussou, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 novembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 G. Thobaty        
 Le président, 
 Signé 
 E. Toutain         
 La greffière, 
                                                 
 Signé 
 S. Desplan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.