TA83 · 4ème chambre — 13 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 8 novembre 2021, la SARL LF Constructions, agissant par son gérant en exercice, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui ont été assignés au titre des années 2017, 2018 et 2019 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat, une somme dont elle fournira le montant ultérieurement, au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle exploite une entreprise de maçonnerie ; elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur les exercices clos en 2017, 2018 et 2019 ;  
 - sur la rectification en matière de TVA collectée : le vérificateur n'a jamais contesté la régularité de la comptabilité et ne l'a pas écartée ; toutefois, il a appliqué une méthode de reconstitution qui s'avère moins précise que la comptabilité présentée ; le recours à la méthode " par rapprochement " ou " cadrage TVA " est dépourvue de signification pour démontrer une minoration de base taxable à la TVA ; cette méthode, utilisée par les cabinets comptables, est destinée à vérifier la pertinence du chiffre d'affaires comptabilisé et non pas à remettre en cause le chiffre d'affaires déclaré ; au demeurant, une éventuelle rétention de TVA collectée serait révélée par l'examen des comptes TVA, or cet examen n'a rien fait apparaître en ce sens ; les droits rappelés sont par conséquent infondés ; 
 - sur l'application erronée du taux réduit de TVA faute de production des attestations visées à l'article 279-0 bis du code général des impôts ; en cas d'intervention multiples pour le compte d'un même opérateur, la doctrine (BOI-TVA-LIQ-30-20-40 n°100) admet qu'une seule attestation puisse être délivrée, ce qui est le cas des trois attestations délivrées au client " Sœur Rozoni " ; néanmoins, le service a maintenu les rectifications au motif hypothétique que les travaux auraient pu concerner des immeubles neufs ou des bâtiments n'étant pas à usage d'habitation et a écarté l'application de la doctrine en violation de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 
 - l'abandon des redressements de TVA supprime le profit sur le Trésor ;  
 - sur les amortissements comptabilisés hors délai : la comptabilité remise fait apparaître une comptabilisation des amortissements au 31 décembre de chaque exercice ; au stade de la réponse aux observations du contribuable, le service a modifié la motivation de cette rectification en indiquant une date de validation des écritures comptables correspondant en réalité à la date de remise des fichiers au début du contrôle, ce qui ne lui a pas permis de présenter ses observations alors même que la vérification s'opérait dans le cadre de la procédure contradictoire.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 2 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A,  
 - et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet au titre des exercices clos en 2017 et 2018, prolongée jusqu'au 30 octobre 2019 s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), la société LF Constructions a fait l'objet de diverses rectifications en matière de TVA et d'impôt sur les sociétés établis, pour les premières, selon la procédure de taxation d'office en raison du dépôt tardif de ses déclarations de TVA, pour les secondes, selon la procédure de rectification contradictoire. Par la présente requête, elle demande la décharge de ces impositions supplémentaires en tant qu'elles concernent, s'agissant de la TVA, le montant de la TVA collectée, les prestations éligibles au taux réduit de ladite taxe et le profit sur le Trésor résultant des rappels correspondants et, s'agissant de l'impôt sur les sociétés, la réintégration dans les résultats imposables du montant des amortissements que le service a estimé avoir été irrégulièrement comptabilisés. 
 Sur la taxe sur la valeur ajoutée : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 2. Pour contester les rectifications notifiées, la société requérante fait valoir que le service, alors même qu'il n'a pas dénié à la comptabilité son caractère régulier, sincère et probant, a néanmoins appliqué une méthode de reconstitution qui s'avère moins précise que l'examen des documents comptables de la société. Il résulte toutefois de l'instruction que les impositions en litige ont été établies selon la procédure de la taxation d'office en application de l'article L. 66 3°) du livre des procédures fiscales selon lequel : " Sont taxés d'office : () 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes () ", en raison non pas d'un rejet de la comptabilité présentée mais du dépôt tardif de toutes ses déclarations de chiffre d'affaires CA3, la requérante ne contestant d'ailleurs pas en avoir déposé certaines entre les mains mêmes du vérificateur. Il s'ensuit que le service était en droit de vérifier la régularité et le montant des impositions dues, dont il appartient à la contribuable, laquelle supporte en l'espèce la charge de la preuve, d'établir le caractère exagéré ou infondé. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 3. S'agissant de la TVA collectée, il résulte de ce qui précède que le service, comme il vient d'être dit, était en droit d'utiliser la méthode dite du " cadrage TVA " consistant à rapprocher les éléments figurant dans les documents comptables de ceux figurant sur les déclarations CA3 afin de déterminer le montant de la TVA collectée, les discordances constatées constituant des omissions. En l'espèce, le service a ajouté au chiffre d'affaires comptabilisé, les créances clients constatées en début d'exercice et retranché les créances client constatées en fin d'exercice, les différences mises en évidence constituant des omissions de TVA collectée s'élevant, en l'espèce, à 14 198 euros en 2017, 16 995 euros en 2018 et 11 900 euros en 2019 dont la société requérante, qui s'en tient uniquement à critiquer la procédure d'imposition, ne conteste ni la réalité, ni le bien-fondé, ni le montant. 
 4. S'agissant de l'application du taux réduit de la TVA, il résulte de l'instruction que la société requérante qui exerce une activité de travaux de maçonnerie, soumet les prestations qu'elle réalise soit au taux normal de la TVA de 20 % soit, par application de l'article 279-0 bis du code général des impôts, au taux réduit de 10 % lorsque les prestations consistent en des travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement ou d'entretien réalisés sur des immeubles d'habitation achevés depuis plus de deux ans. 
 5. Aux termes de ces dispositions : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % sur les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien autres que ceux mentionnés à l'article 278-0 bis A portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l'exception de la part correspondant à la fourniture d'équipements ménagers ou mobiliers ou à l'acquisition de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d'installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs, de l'installation sanitaire ou de système de climatisation dont la liste est fixée par arrêté du ministre chargé du budget. () // 3. Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l'occupant des locaux ou à leur représentant à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans et ne répondent pas aux conditions mentionnées au 2. Il est également applicable dans les mêmes conditions aux travaux réalisés par l'intermédiaire d'une société d'économie mixte intervenant comme tiers financeur. Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l'appui de sa comptabilité. // Le preneur doit conserver copie de cette attestation, ainsi que les factures ou notes émises par les entreprises ayant réalisé des travaux jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant la réalisation de ces travaux. // Le preneur est solidairement tenu au paiement du complément de taxe si les mentions portées sur l'attestation s'avèrent inexactes de son fait. " 
 6. Pour vérifier les taux de TVA appliqués par la contribuable, le service a sollicité la présentation des attestations visées par les dispositions précitées et a appliqué le taux normal de la TVA à toutes les prestations initialement comptabilisées comme ayant été facturées au taux réduit mais pour lesquelles cette attestation n'avait pas été produite. Pour contester cette rectification, la société fait valoir qu'elle était en droit, en vertu de la doctrine fiscale 
 BOI-TVA-LIQ-30-20-90-40, de ne présenter qu'une attestation unique correspondant à des prestations multiples et qu'ainsi les rectifications portant sur les prestations réalisées pour le compte de son client " Sœur Rozoni " ne sont pas fondées. Il ressort toutefois de la doctrine invoquée qu'elle précise que : " Cela étant, eu égard à la situation particulière des opérateurs gérant un parc important de logements, qu'ils soient propriétaires-bailleurs ou gestionnaires, la production d'une attestation lors de chaque intervention des entreprises effectuant des travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien sur les logements concernés, peut constituer une gêne marquée compte tenu de son caractère répétitif. C'est pourquoi, lorsqu'une entreprise effectue des interventions multiples de maintenance, d'entretien ou de réparation, pour le compte d'un même opérateur, bailleur ou gestionnaire, il est admis que ce dernier remette à l'entreprise une attestation qui vaut pour l'année. ". La requérante qui n'apporte aucune précision quant à la nature du client en cause, aux liens commerciaux qu'il entretient avec l'entreprise, tels que contrats d'entretien ou de maintenance sur des locaux clairement identifiés, de nature à permettre d'apprécier si les conditions de délivrance d'une attestation annuelle unique étaient remplies, n'établit pas, alors que la charge lui en incombe, le caractère infondé des impositions contestées. 
 Sur l'impôt sur les sociétés : 
 7. En premier lieu, il résulte des considérations qui précèdent que, contrairement à ce que soutient la requérante, les rectifications concernant la TVA collectée et l'application du taux réduit étant fondées, le profit sur le Trésor rappelé en conséquence de ces rectifications, est également fondé. C'est donc à bon droit que l'administration a réintégré dans ses résultats imposables le profit sur le Trésor correspondant au montant de la taxe due et l'a assujettie à ce titre à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 
 31 décembre 2018.   
 8. En second lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B. () " et aux termes de l'article 39 B du même code : "  A la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. A défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée ". 
 9. Pour contester les impositions supplémentaires mises à sa charge, établies selon la procédure de rectification contradictoire, résultant de la réintégration dans les bénéfices imposables du montant des amortissements que le service estime avoir été irrégulièrement comptabilisés, la société requérante soutient que sa comptabilité fait état d'amortissements comptabilisés au 31 décembre de chaque exercice vérifié, que cette comptabilisation a ainsi été pratiquée avant la date d'expiration du délai de dépôt des déclarations et ce, quelle qu'ait été la date de dépôt effective de ces déclarations et que le service ne pouvait, comme il l'a fait au stade de la réponse aux observations du contribuable, modifier la motivation de sa rectification en faisant état d'une date qui, en réalité, est celle de la remise des fichiers d'écritures comptables à l'administration au début des opérations de contrôle, cette dernière circonstance l'ayant, en outre, privée de la possibilité de développer sa défense. 
 10. En vertu des dispositions du 1 de l'article 39 précité du code général des impôts, seuls peuvent être regardés comme " réellement effectués " au titre d'un exercice les amortissements qui ont été effectivement portés dans les écritures comptables de l'entreprise avant l'expiration du délai légal de déclaration des résultats de cet exercice et non, comme le soutient la requérante, la date, quelle qu'elle soit, à laquelle les déclarations sont effectivement déposées. 
 11. Il est constant que les déclarations des résultats des exercices clos les 
 31 décembre 2017 et 2018 ont été souscrites respectivement les 23 janvier et 14 février 2020, soit postérieurement au délai légal de dépôt des déclarations expirant respectivement le 3 mai des années 2017 et 2018, cette date étant ainsi également celle à laquelle les dotations aux amortissements portés en comptabilité pouvaient être validées. Si la société requérante soutient que sa comptabilité, dont la régularité n'a pas été remise en cause, faisait état d'une comptabilisation des dotations aux amortissements à la date du 31 décembre de chaque exercice, cette circonstance, dès lors qu'elle n'a remis ses liasses fiscales assorties des fichiers des écritures comptables valant validation des écritures comptables que les 23 janvier et 
 14 février 2020 pour les deux années en litige, ne permet pas, à elle seule, de justifier que les amortissements qu'elle soutient avoir effectués, au titre de chacun des exercices litigieux, aient été effectivement portés dans sa comptabilité avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de chacun de ces exercices. Par suite, ces amortissements ne peuvent être réputés avoir été " réellement effectués ", au sens des dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. Il ne résulte pas non plus de l'examen de la proposition de rectification du 
 18 juin 2020, que le service aurait, sur ce point, modifié la motivation de la rectification opérée au titre de la réintégration des dotations aux amortissements et aurait ainsi privé la contribuable de la possibilité de présenter sa défense. Dès lors, la requérante n'est pas fondée à contester la réintégration, opérée par le service, des dotations aux amortissements au titre des exercices clos en 2017 et 2018. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la société LF Constructions doit être rejetée y compris ses conclusions, au demeurant non chiffrées, tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL LF Constructions est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée LF Constructions et au directeur départemental des finances publiques du Var. 
 Délibéré après l'audience du 16 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Bernabeu, présidente, 
 M. Cros, premier conseiller 
 Mme A, magistrate honoraire. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 novembre 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 D. A        
 La présidente, 
 Signé 
 M. BERNABEU 
 La greffière, 
 Signé 
 E. PERROUDON 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 Et par délégation, 
 La greffière.