TA83 · 4ème chambre — 12 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 9 novembre 2021, M. B A, représenté par Me Delbosc, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017 pour un montant total de 69 748 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - il ne pouvait pas être assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales à raison de revenus distribués par la société civile immobilière (SCI) Immo Jeunes dans la mesure où cette dernière ne saurait être regardée comme ayant commis un acte anormal de gestion relatif à une minoration de loyer ; il entend à ce titre se réapproprier l'ensemble des moyens invoqués dans l'instance relative à cette société et enregistrée sous le n° 2102951, dont la requête est jointe aux présentes écritures ;  
 - à cet égard, la proposition de rectification adressée à la SCI Immo Jeunes est insuffisamment motivée en ce qu'elle ne permet pas d'identifier les biens auxquels s'est référé le vérificateur dans les décisions juridictionnelles qu'il mentionne ; 
 - la méthode par le rendement a été mise en œuvre de manière inappropriée par l'administration qui n'a pas préalablement recherché sur le marché local s'il existait des biens pouvant servir de termes de comparaison pertinents ; 
 - pour l'application de la méthode du taux de rendement, le service a retenu indifféremment comme base d'évaluation le prix de revient ou la valeur comptable des biens figurant au bilan alors que le taux de rendement doit être appliqué à la valeur vénale ;  
 - le taux de rendement locatif de 3 % utilisé par l'administration pour fixer le loyer normal théorique n'est pas justifié ; 
 - ce taux de 3% ressort uniquement de deux arrêts de la cour administrative d'appel de Marseille et d'une décision du Conseil d'Etat ; 
 - l'administration a méconnu le principe de la similarité en retenant le même taux de 3 % pour les trois biens objets du litige sans en justifier ; 
 - l'administration a renversé la charge de la preuve alors qu'il lui incombait de prouver la caractérisation de l'acte anormal de gestion par un appauvrissement délibérément consenti dans un intérêt contraire à celui de la société ; en l'espèce, la SCI familiale a intérêt à conserver son patrimoine dans de bonnes conditions, ce qui justifie la location de son bien à son associé ;  
 - la loi du 6 juillet 1989 régissant les baux d'habitation s'appliquait aux loyers litigieux de sorte que c'est à la date de la conclusion des baux que l'administration devait se placer pour établir le caractère anormalement bas des loyers ; 
 - l'administration n'a pas respecté la périodicité et les indices de révision des loyers prévus par les différents contrats de baux. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 12 avril 2022, l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer, conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens du requérant sont infondés. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Martin, 
 - les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Bodmer-Le Lay, substituant Me Delbosc, pour M. A.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) Immo Jeunes, dont M. B A est associé à hauteur de 24,89 % des parts, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, étendue jusqu'au 30 juin 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification en date du 14 décembre 2018, le service vérificateur a considéré qu'une villa appartenant à la SCI Immo Jeunes, située sur la commune de Hyères-les-Palmiers, était louée au profit de M. A à un loyer anormalement bas. L'administration a ainsi considéré comme des revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en application du c. de l'article 111 du code général des impôts, les sommes correspondant aux minorations de loyers consenties à l'intéressé. En conséquence, elle a assujetti M. A à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales pour un montant total de 69 748 euros en droits et pénalités au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par sa requête, M. A demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. A titre liminaire, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification, qui a été adressée à la SCI Immo Jeunes, est sans incidence sur la régularité de la procédure relative aux impositions en litige qui concernent M. A.  
 3. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme des revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes ". Lorsqu'une société a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions précitées du c. de l'article 111 du code général des impôts pour imposer, dans les mains du tiers, cette somme, d'établir, d'une part, que la prise en charge de cette dépense ne comportait pas de contrepartie pour la société, et d'autre part, qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité. Dans le cas où les parties sont liées par une relation d'intérêts, l'intention d'octroyer et de recevoir une libéralité est présumée. 
 4. Il résulte de l'instruction que la SCI Immo Jeunes est propriétaire d'une villa de 
 120 m² avec piscine située sur la commune de Hyères-les-Palmiers acquise en 2011 pour 
 1 300 000 euros et figurant au bilan de la société pour un montant de 1 404 089 euros. Cette villa est louée à M. A depuis le 1er juin 2012. La SCI Immo Jeunes est également propriétaire de deux autres villas, situées respectivement à La Garde et à Montauroux, données en location à deux autres associés. En rapportant le montant annuel des loyers sur les années 2015 à 2017 à la valeur de ces biens, le vérificateur a relevé que le taux de rendement locatif de ces trois biens s'établissait à 2,12 % pour la villa située à Montauroux, à 0,92 % pour la villa située à La Garde et à 0,99 % pour la villa donnée en location à M. A. Au regard de tels taux, l'administration a estimé que la SCI Immo Jeunes avait pratiqué des loyers anormalement bas au profit de ses associés et s'était ainsi appauvrie à des fins étrangères à son intérêt. En conséquence, l'administration a, d'une part, réintégré dans le résultat imposable de la SCI la différence entre le montant des loyers pratiqués et le montant de loyers normaux arrêté par l'administration sur la base d'un taux de rendement locatif de 3 % et, d'autre part, a considéré comme des revenus distribués chez les associés les minorations de loyers pratiquées par la SCI. 
 5. M. A soutient qu'il ne pouvait pas être assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales à raison de revenus distribués dans la mesure où l'administration ne rapporte pas la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion de la part de la SCI Immo Jeunes en lui octroyant un loyer anormalement bas. 
 6. En premier lieu, s'il appartient à l'administration dans une telle hypothèse d'apporter la preuve du caractère anormalement bas des loyers perçus à partir d'éléments chiffrés relatif au marché local, aucune disposition n'impose à cette dernière d'utiliser uniquement ou prioritairement la méthode par comparaison consistant à rechercher les loyers pratiqués pour d'autres biens similaires situés dans la même zone géographique. 
 7. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas établi le caractère anormalement bas des loyers pratiqués en se bornant à se référer aux taux habituellement retenus par la jurisprudence mais a porté une appréciation au regard de données circonstanciées et chiffrées. Ainsi, après avoir relevé, d'une part que le taux de rendement appliqué était inférieur à 1 % pour les immeubles situés à Hyères-les-Palmiers et La Garde et légèrement supérieur à 2 % pour l'immeuble de Montauroux et, d'autre part, que le prix du loyer au m² était de 3,7 euros pour la villa de Montauroux, 9,72 euros pour le bien situé à Hyères-les-Palmiers et 7,60 euros pour le bien sis à La Garde, l'administration a constaté que la SCI proposait d'autres biens à la location, loués à des tiers sans aucun intérêt avec elle, à des prix similaires aux prix des biens en cause, alors que ces biens avaient une superficie bien moindre, faisant ressortir un prix au m² situé entre 10,30 et 12,50 euros. L'administration s'est également référée à des biens loués personnellement par les associés de la SCI, lesquels appliquent un taux de rendement supérieur à 4 % sur la commune de La Garde et supérieur à 9 % sur la commune de Hyères-les-Palmiers. De plus, l'administration a justifié également le caractère anormalement bas des loyers pratiqués au regard des données du marché locatif sur les communes concernées. Il en ressort un prix moyen au m² de 12,81 euros à La Garde, de 14,99 euros à Hyères-les-Palmiers et de 15,07 euros à Montauroux. En outre, selon les données de l'observatoire des loyers de la fédération nationale de l'immobilier (FNAIM) de janvier 2018, au troisième trimestre 2017, le loyer médian était de 12,8 euros le m² en périphérie de Toulon et de 15,7 euros le m² en périphérie de Nice, soit des niveaux largement supérieurs à ceux pratiqués par la société requérante. 
 8. En troisième lieu, le taux de rendement de 3 % retenu par l'administration pour déterminer le montant du loyer normal théorique apparaît suffisamment justifié, compte tenu des taux de rendement constatés sur d'autres biens et dès lors que ce taux a été fixé par référence à la valeur d'acquisition et au prix de revient des biens ainsi qu'à leurs caractéristiques en termes de superficie et de prestations.  A cet égard, l'administration a pu à bon droit retenir un même taux de rendement de 3 % pour fixer le rendement locatif normal des trois villas données en location dans la mesure où ces trois biens ne présentent pas de différences majeures en termes de localisation, d'équipement ou de superficie justifiant nécessairement l'existence d'un taux de rendement différencié. 
 9. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction que pour déterminer le montant du loyer normal théorique, l'administration a appliqué ce taux de 3 % au prix total immobilisé des immeubles. A cet égard, M. A n'apporte aucun élément permettant de considérer que la valeur vénale des immeubles diffèrerait du montant immobilisé ou que les loyers ainsi déterminés ne seraient pas conformes à la valeur locative réelle des biens. 
 10. En cinquième lieu, M. A ne peut utilement se prévaloir de la réglementation spécifique concernant les baux d'habitation fixée par la loi du 6 juillet 1989 pour soutenir que la SCI Immo Jeunes ne pouvait pas augmenter de façon importante le montant des loyers, fixés contractuellement par des baux conclus en 1999, 2009 et 2012, dont le sien, dès lors que le montant des loyers initiaux a été librement déterminé par la société. De même, si M. A se prévaut des stipulations des contrats de baux relatives à la périodicité et aux indices de révision des loyers, il n'est pas démontré que les loyers fixés par l'administration, même en réalisant une révision trimestrielle ou en appliquant l'indice des prix des logements, ne seraient pas conformes à la valeur locative réelle. 
 11. En sixième lieu, si le requérant soutient que c'est à la date de conclusion des baux que l'administration devait justifier du taux de rendement de 3%, il résulte de l'instruction que l'administration se réfère, d'une part, à un rapport d'information sur les perspectives d'évolution du marché immobilier fait au nom de la commission des finances du Sénat en 2005 selon lequel le taux de rendement locatif moyen en 1999 atteignait 4,3 % et, d'autre part, d'un rapport d'information établi au nom de la commission des finances du Sénat en 2017 sur le régime fiscal et la rentabilité des biens immobiliers des particuliers selon lequel le rendement locatif moyen observé entre 2008 et 2015 était de 3,4 %. Dans ces conditions, ce moyen ne peut être qu'écarté. 
 12. En dernier lieu, l'administration doit, par suite, être regardée comme établissant qu'un loyer anormalement bas a été accordé à M. A au titre de la villa qu'il occupe, sans que la SCI Immo Jeunes ait bénéficié d'une contrepartie en retour. Elle démontre ainsi que la SCI Immo Jeunes n'a pas agi dans son propre intérêt et a volontairement consenti une libéralité à M. A, associé de la SCI, qui l'a acceptée. C'est donc à bon droit que l'administration a considéré que les sommes en litige constituaient, en application du c. de l'article 111 du code général des impôts, des revenus distribués et en a réintégré le montant dans les bases d'imposition de M. A dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre des années 2015 à 2017. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017.  
 Sur les frais liés au litige : 
 14.   Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, la somme demandée à ce titre par M. A. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer. 
 Délibéré après l'audience du 22 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Bernabeu, présidente,  
 - M. Cros, premier conseiller, 
 - M. Martin, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 février 2024. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 J. MARTIN 
 La présidente,  
 Signé 
 M. BERNABEULa greffière, 
 Signé 
 G. GUTH 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 Et par délégation, 
 La greffière.