TA35 · 2ème Chambre — 29 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 16 juin 2021, la société à responsabilité limitée (SARL) ABI France, représentée par la SELARL Actioneo Avocats, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016,  
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - l'apport consenti à la société CMA Licensing constitue l'apport d'une branche complète d'activité au sens de l'article 257 bis du code général des impôts et des paragraphes 1, 10, 20, 30, 60, 70, 80, 90, 250 et 260 du BOI-IS-FUS-20-20 et que l'opération consiste en un apport d'une universalité de biens au sens de cet article et du paragraphe 30 du BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-10 ; 
 - les charges sur exercices antérieurs sont déductibles au titre de l'exercice 2016, dès lors que l'absence de factures rectificatives ou d'avoir résulte de l'inaction du fournisseur l'Orange bleue et que ces charges peuvent être justifiées par un simple calcul sur une feuille libre ; 
 - le produit CMA-Life, qui repose sur la solution CMA-Connect, est basé sur des utilisations hybrides de solutions technologiques nouvelles ; il est nouveau, de même que la solution CMA-Justice ; ainsi, les dépenses de personnel et de fonctionnement nécessaires à son élaboration sont éligibles au crédit d'impôt innovation. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 octobre 2021, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la SARL ABI France n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Jouno, 
 - les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Duault, représentant la SARL ABI France. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) ABI France, qui exerce une activité de négoce de matériel et de solutions informatiques, a fait l'objet en 2018 d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification datée du 12 juillet 2018, le service a, notamment, remis en cause le bénéfice du régime prévu à l'article 257 bis du code général des impôts, sous lequel elle avait placé, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'apport d'une solution informatique dénommée " CMA-Justice ", consenti le 17 décembre 2015 au profit de la société CMA-Licensing. Il a également refusé, en particulier, d'admettre la déduction en charges de diverses sommes au titre de l'exercice clos en 2016. Enfin, il a estimé infondé le crédit d'impôt innovation que la société avait revendiqué au titre de l'année 2016 à raison des dépenses concernant la conception d'une plate-forme multi-services dénommée " CMA-Life ", utilisant la technologie " CMA-Connect ". Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015 et 2016, assortis de pénalités, ont résulté des rectifications ainsi notifiées. Sa réclamation formée contre ces impositions et pénalités ayant été rejetée le 16 avril 2021, la SARL ABI France en demande la décharge devant le tribunal. 
 Sur la taxe sur la valeur ajoutée :   
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 2. Aux termes de l'article 257 bis du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de la loi n° 2010-237 du 9 mars 2010 : " Les livraisons de biens et les prestations de services, réalisées entre redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sont dispensées de celle-ci lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d'apport à une société, d'une universalité totale ou partielle de biens. () ". 
 3. Il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, notamment des arrêts du 27 novembre 2003, C-497/01, et du 10 novembre 2011, C-444/10, que la notion de transmission d'une universalité totale ou partielle de biens couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'entreprise susceptible de poursuivre, de manière durable, une activité économique autonome. 
 4. Il est constant que la SARL ABI France a apporté à la société CMA-Licensing, par un contrat du 17 décembre 2015, une plateforme de mise en relation en ligne d'internautes avec des avocats, dénommée " CMA-Justice ". L'actif ainsi cédé, valorisé à 300 000 euros, était constitué, d'une part, des coûts de développement de cette plateforme internet et, d'autre part, du nom de domaine " www.cma-justice.fr ". La SARL ABI France a placé cet apport sous le régime de dispense de taxe sur la valeur ajoutée prévu par l'article 257 bis du code général des impôts.  
 5. Toutefois, lorsque la capacité d'un site internet à générer des flux de trésorerie au bénéfice de la société qui le détient n'est, comme en l'espèce, pas démontrée, cette capacité ne pouvant être établie par la seule existence du site en cause, son apport, lequel, au cas particulier, a été consenti en vertu d'un traité d'apport qui n'est pas produit, ne saurait caractériser, à lui seul, la transmission d'une universalité de biens. Par ailleurs, aucun élément issu de l'instruction ne révèle que les éventuels autres éléments apportés, au nombre desquels il n'est au demeurant pas contesté que ne figure aucun élément corporel, soient, compte tenu de leur nature, assimilables à une entreprise ou à une partie d'entreprise ni ne suggère qu'ils puissent permettre, à eux seuls, la poursuite d'une activité économique autonome. Dès lors, c'est à bon droit que, faute de transmission à la société CMA-Licensing d'une telle universalité, l'administration a remis en cause la dispense de taxe sur la valeur ajoutée dont s'était prévalue la SARL ABI France. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :  
 6. La SARL ABI France doit être regardée comme invoquant, sur le terrain de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale énoncée au BOI-IS-FUS-20-20 et au paragraphe n° 30 du BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-10. Toutefois, d'une part, les prévisions du BOI-IS-FUS-20-20 traitent du régime fiscal de faveur des fusions prévu à l'article 210 A du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés. Elles ne sont donc pas utilement invocables à l'appui de conclusions tendant à la décharge de rappels de taxe sur la valeur ajoutée. D'autre part, l'administration n'a pas livré, au paragraphe n° 30 du BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-10, une interprétation de l'article 257 bis du code général des impôts autre que celle dont il vient d'être fait application. La requérante n'est donc pas fondée à lui opposer les énonciations de ce paragraphe. 
 Sur l'impôt sur les sociétés :   
 En ce qui concerne la déductibilité des charges : 
 7. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". 
 8. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.  
 9. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.  
 10. La SARL ABI France a déduit en charges, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016, des sommes qu'elle avait enregistrées comptablement en " charges sur exercices antérieurs " dans un compte de classe 672. Il s'agissait d'une écriture de 11 203,31 euros correspondant au montant de loyers devant, selon elle, être régularisés auprès du fournisseur " Orange bleue " ainsi que d'une écriture de 11 311,69 euros correspondant, selon elle, à la perte d'une caution. En guise de justification de ces écritures, elle s'est bornée à produire, devant le vérificateur, des calculs figurant sur une feuille libre, et n'a fourni aucun élément complémentaire devant le tribunal. Ainsi, faute d'élément suffisamment précis, tels que des factures, pour justifier ces charges au titre de l'exercice 2016, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité de ces sommes des résultats imposables à l'impôt sur les sociétés. 
 En ce qui concerne le bénéfice du crédit d'impôt innovation : 
 11. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au 31 décembre 2016 : " I.- Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () / II.- Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / () / k) Les dépenses exposées par les entreprises qui satisfont à la définition des micro, petites et moyennes entreprises donnée à l'annexe I au règlement (UE) n° 651/2014 () et définies comme suit : / 1° Les dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits autres que les prototypes et installations pilotes mentionnés au a ; / 2° Les dépenses de personnel directement et exclusivement affecté à la réalisation des opérations mentionnées au 1° ; / 3° Les autres dépenses de fonctionnement exposées à raison des opérations mentionnées au 1° ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au 1° et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées au 2° ; / () / Pour l'application du présent k, est considéré comme nouveau produit un bien corporel ou incorporel qui satisfait aux deux conditions cumulatives suivantes : / - il n'est pas encore mis à disposition sur le marché ; / - il se distingue des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités. / Le prototype ou l'installation pilote d'un nouveau produit est un bien qui n'est pas destiné à être mis sur le marché mais à être utilisé comme modèle pour la réalisation d'un nouveau produit. () ".  
 12. La SARL ABI France a revendiqué le bénéfice du crédit d'impôt innovation prévu par le k) du II de l'article 244 bis du code général des impôts au titre de l'année 2016. Elle s'est prévalue, à ce titre, de dépenses de personnel affectées à la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes de nouveaux produits, à hauteur d'un montant de 99 048 euros. Elle a également fait état de dépenses de fonctionnement, évaluées de manière forfaitaire à 50 % des dépenses de personnel par application du 3° du k) du II de ce même article. Ces dépenses avaient trait, selon ses explications, aux opérations de conception de la plateforme " CMA-Justice ", décrite au point 4 ci-dessus, et surtout, d'une part, à celles de la plateforme de mise en relation dénommée " CMA-Life ", qui s'adresse aux professionnels désireux de proposer et valoriser leur expertise, ainsi que, d'autre part, au développement de la technologie " CMA-Connect ", sur laquelle repose la plateforme " CMA-Life ".  
 13. À l'appui de sa contestation de la remise en cause de ce crédit d'impôt, la SARL ABI France se borne à soutenir que la solution " CMA-Life " diffère des plateformes de mise en relation développées par des entreprises concurrentes, dès lors qu'elle réunit, en un seul produit, un " environnement simple de visibilité web ", un " cabinet virtuel d'activité ", une " gestion de planning ", des " méthodes de paiement ", un " système téléphonique / vidéo de prestation intellectuelle ", un " système de facturation " et un " système pluridisciplinaire permettant au professionnel d'échanger sur une demande client ", sans imposer au client " de s'affilier à [un] site commercial de mise en relation ".  
 14. Toutefois, d'une part, il résulte de l'instruction que, dès, à tout le moins, 2012, d'autres prestataires proposaient des solutions ayant la même finalité, sur le marché de référence, à savoir celui de la mise en relation d'experts techniques avec des clients via internet. D'autre part, aucun élément ne révèle que, par ses performances techniques, son ergonomie ou ses fonctionnalités, la plateforme " CMA-Life " se serait effectivement distinguée de ces solutions concurrentes et préexistantes. Il en va d'ailleurs de même s'agissant de la plateforme " CMA-Justice " et de la technologie " CMA-Connect ". Par conséquent, c'est à bon droit que le service a remis en cause, au titre de l'année 2016, le bénéfice du crédit d'impôt innovation. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la SARL ABI France à fin de décharge doivent être rejetées. Il en va de même, par voie de conséquence, de ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL ABI France est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) ABI France et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine. 
 Délibéré après l'audience du 20 décembre 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Jouno, président, 
 Mme Thielen, première conseillère, 
 M. Ambert, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 décembre 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé 
 T. JounoL'assesseure la plus ancienne, 
 Signé 
 O. Thielen 
 La greffière, 
 Signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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