TA64 · 1ère Chambre — 13 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 2 décembre 2021, l'indivision F doit être regardée comme demandant au tribunal le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible d'une somme de 25 000 euros dont elle disposait au titre du mois d'avril 2021.  
 Elle soutient que : 
 - la prestation de location de son appartement situé à Mimizan par l'intermédiaire de la plateforme Airbnb comprend, à l'arrivée, l'accueil des locataires, le fait d'être joignable 24h/24, la fourniture du linge de maison et, durant le séjour, une offre de ménage et de renouvellement du linge de maison ;  
 - le motif du rejet de sa demande concerne le paiement de prestations de ménage alors que dans un service hôtelier, si le ménage n'est pas facturé à part, il est néanmoins intégré dans le prix ; elle a fourni plusieurs justificatifs et a demandé des renseignements à l'administration fiscale qui ne l'a jamais informée de la nécessité de rectifier l'annonce de location de façon à intégrer dans le prix toutes les prestations sans les détailler ; 
 - l'objet de sa demande est d'avoir la possibilité de déposer un nouveau dossier en relation avec un conseiller qui lui permettra de corriger les erreurs commises, étant novice dans le domaine de la location saisonnière.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 9 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Corthier ; 
 - et les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. L'indivision F, composée de Mme A E et de son fils      M. C B, est propriétaire depuis le 8 décembre 2020 d'un appartement de type deux pièces-cabine ainsi que d'un parking, situés au sein de la commune de Mimizan dans le département des Landes. L'indivision, inscrite au répertoire Sirene, depuis le 1er mars 2021, pour une activité d'hébergement touristique et autre hébergement de courte durée, a mis cet appartement en location-meublée par l'intermédiaire de la plateforme Airbnb. Par déclaration de taxe sur la valeur ajoutée du 7 mai 2021, elle a sollicité le remboursement au titre du mois d'avril 2021 du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible sur immobilisation d'un montant de 25 000 euros qu'elle acquitté lors de l'achat de cet appartement. Par courrier du 2 novembre 2021, l'administration fiscale a rejeté sa demande en remettant en cause l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de l'activité exercée par l'indivision. L'indivision F doit être regardée comme demandant au tribunal le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont elle disposait à l'expiration du mois d'avril 2021.  
 2. Aux termes de l'article 261 D du code général des impôts : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : () 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : () b. Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l'hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. ".  
 3. D'une part, cet article, qui fixe les critères de la taxation des prestations de location de logements meublés, doit être interprété, pour le respect des objectifs énoncés par les dispositions de l'article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (sixième directive), tels qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, de manière à garantir que ne soient exonérés du paiement de la taxe que des assujettis dont l'activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles d'une entreprise hôtelière et qui ne sont donc pas en concurrence potentielle avec ces dernières entreprises. La circonstance que le loueur d'un logement meublé délègue à un tiers la fourniture des prestations mentionnées au b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts, que sont le petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception de la clientèle, ne fait pas obstacle à ce qu'il soit soumis à la taxe sur la valeur ajoutée en application de ces dispositions lorsque la prestation est proposée dans des conditions similaires à celles proposées dans le secteur hôtelier et que l'exploitant demeure seul responsable de cette prestation vis-à-vis de ses clients. 
 4. D'autre part, le b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts a pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'il prévoit toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, d'au moins trois des quatre services que constituent la fourniture du petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle. Ces dispositions sont ainsi susceptibles d'entraîner l'exonération de locations de logements meublés au seul motif que deux de ces prestations accessoires ne sont pas offertes à la clientèle dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers, alors que le cumul de trois de ces quatre prestations n'apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être regardées comme se trouvant en concurrence avec le secteur hôtelier. 
 5. Par suite, ce b est incompatible avec les objectifs de l'article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 en tant qu'il subordonne la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des activités de mise à disposition d'un local meublé ou garni à la condition que soient proposées au moins trois des quatre prestations accessoires qu'il énumère, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers. En revanche, ces dispositions demeurent compatibles avec les objectifs dudit article en tant qu'elles excluent de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. 
 6. Il appartient à l'administration, sous le contrôle du juge de l'impôt, d'apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l'hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. 
 7. L'indivision F doit être regardée comme soutenant que la liste des prestations proposées dans le cadre de la location de son appartement situé à Mimizan par l'intermédiaire de la plateforme Airbnb comprend au moins trois des prestations énumérées par les dispositions du b du 4° de l'article 261 D précité du code général des impôts, à savoir le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison, et la réception personnalisée de la clientèle, et que par voie de conséquence, elle exerce une activité para-hôtelière assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée en application de cet article. Or il résulte de ces dispositions, ainsi qu'il a été rappelé aux points 3 à 6, que demeurent placées en dehors du champ de l'exonération prévue par cet article, les prestations de mise à disposition d'un local meublé effectuées à titre onéreux et de manière habituelle qui, du point de vue du consommateur, entrent en concurrence avec un hébergement en hôtel, sans que l'appréciation de l'administration fiscale, sous le contrôle du juge administratif, soit restreinte aux quatre critères énoncés par ces dispositions. Il résulte de l'instruction que l'indivision F propose à la location, via la plateforme de réservation touristique en ligne " Airbnb " offrant un service de mise en relation des propriétaires et des clients de locations meublées, un appartement composé de deux pièces-cabine, situé à Mimizan, pour des courts séjours ou des locations à la semaine. Si elle ne fournit pas de petit-déjeuner, elle assure néanmoins un service de réception lors de la remise des clés, met à la disposition de ses clients un numéro de téléphone joignable de 7h à 22h, la fourniture du linge de maison à l'arrivée, un service de ménage à l'issue du séjour et propose des prestations complémentaires quotidiennes de ménage et de changement du linge de lit durant le séjour. L'indivision F soutient qu'à défaut d'avoir pu recruter du personnel lors du lancement de l'activité en mars 2021, M. B a assuré l'ensemble des prestations ainsi proposées, à l'exception du service de blanchisserie confié à une laverie. La circonstance que le ménage de fin de séjour soit facturé soixante euros, en sus de la nuitée, et que les prestations complémentaires soient facturées quinze euros sont sans incidence sur le fait que la prestation de location meublée proposée par l'indivision F doit être regardée comme se trouvant en concurrence, dans les circonstances de l'espèce, avec les entreprises hôtelières locales et relève ainsi de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée au sens du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts. Par suite, l'indivision F est fondée à demander le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible pour le mois d'avril 2021 d'un montant de 25 000 euros. 
 8. Il résulte de ce qui précède que le remboursement d'un montant de 25 000 euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont l'indivision F disposait à l'expiration du mois d'avril 2021 doit être accordé. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Il est accordé à l'indivision F le remboursement d'un montant de 25 000 (vingt-cinq mille) euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont elle disposait à l'expiration du mois d'avril 2021. 
 Article 2 : La présente décision sera notifiée à l'indivision F et à la direction départementale des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques. 
 Délibéré après l'audience du 23 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sellès, présidente, 
 Mme Crassus, conseillère,  
 Mme Corthier, conseillère. 
 Rendue publique par mise à disposition au greffe le 13 décembre 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 Z. CORTHIER        
 La présidente, 
 Signé 
 M. SELLES        
 La greffière, 
 Signé 
 M. D 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition : 
 La greffière,