TA86 · 1ère chambre — 18 juillet 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 26 décembre 2021 et le 30 mai 2023, M. A B demande au tribunal de prononcer la réduction, à hauteur de 1 365 euros, des cotisations d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2020. 
 Il soutient que :  
 - l'administration fiscale a confondu l'absence de revenus imposables en France du fait de l'existence d'un déficit foncier national avec le fait que le crédit d'impôt auquel un contribuable français a droit au titre des revenus issus de biens fonciers situés à l'étranger pour éviter une double imposition en France et dans les pays où se trouvent ces biens, ne peut donner lieu à aucune restitution ;  
 - la circonstance que ses revenus fonciers, tels qu'imposés en France, aient été négatifs par imputation d'un déficit foncier d'origine française, n'est pas de nature à lui faire perdre le bénéfice du crédit d'impôt qui, en application de ces conventions, est égal au montant de l'impôt français égal à ces revenus, sauf à aboutir à une double imposition à la fois en France et dans les pays d'origine de ces revenus, puisque ces revenus viennent de toute façon, à déficit foncier constant, en majoration du revenu net imposable ; 
 - le bénéfice du crédit d'impôt doit donc lui être accordé, que le résultat foncier net global réalisé soit positif ou ne le soit pas.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 17 mai 2022, le 12 juin 2023 et le 22 juin 2023, la directrice départementale des finances publiques de la Vienne conclut, dans le dernier état de ses écritures, au non-lieu à statuer à hauteur de 1 278 euros en droits ainsi qu'au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Elle soutient que : 
 - il n'y a pas lieu à statuer sur les conclusions aux fins de réduction de l'imposition en litige, en ce qu'elles sont fondées sur le crédit d'impôt appliqué en application des conventions fiscales internationales invoquées, dès lors que le dégrèvement accordé au requérant en cours d'instance résulte de l'application de ce crédit d'impôt qui, en tenant compte d'un montant net des revenus de source étrangère de 7 595 euros, d'un impôt dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française  de 15 676 euros et d'un revenu net global de 93 191 euros, s'élève à (7 595 euros x (15.676 euros / 93.191 euros)) 1 278 euros ; 
 - les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pinturault, 
 - et les conclusions de Mme Boutet, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. A B, qui a perçu en 2020, à hauteur de 7 595 euros, des revenus issus de biens fonciers situés en Allemagne, au Royaume-Uni et en Slovénie, demande la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujettie au titre de la même année, à hauteur de la somme de 1 365 euros, correspondant au crédit d'impôt qui, selon lui, aurait dû lui être accordé pour éviter la double imposition de ces revenus à la fois en France et dans leur pays d'origine, en application des conventions fiscales liant lesdits pays à la France. 
 Sur l'exception de non-lieu à statuer opposée par l'administration fiscale : 
 2. Il résulte de l'instruction que les dégrèvements accordés à M. B en cours d'instance sont relatifs à la diminution du revenu mondial pris en compte pour l'application de la méthode dite du taux effectif sur les revenus de sources étrangères déclarés par le requérant à la rubrique " 8TI " de sa déclaration de revenus 2020, qui ne sont pas en litige, tandis que le crédit d'impôt dont ce dernier revendique l'application concerne les revenus relevant de la rubrique " 8TK ", auxquels doit être appliquée la méthode de calcul exposée ci-dessous aux points 3 à 8, et qui ne sont pas concernés par les dégrèvements accordés par l'administration. Par suite, l'exception de non-lieu opposée en défense doit, en tout état de cause, être écartée.  
 Sur les conclusions aux fins de réduction :  
 3.  Aux termes de l'article 20 de la convention entre la France et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959 : " () (2) En ce qui concerne les résidents de France, la double imposition est évitée de la façon suivante : / a) Les revenus qui proviennent de la République fédérale et qui y sont imposables conformément aux dispositions de la présente Convention sont également imposables en France lorsqu'ils reviennent à un résident de France et lorsqu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. L'impôt allemand n'est pas déductible pour le calcul du revenu imposable en France. Mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français dans la base duquel ces revenus sont compris. / Ce crédit d'impôt est égal : / aa) (modifié par l'avenant du 31 mars 2015). Pour les revenus visés aux paragraphes (1), (4) et (6) de l'article 7, aux paragraphes (2), (5), (9) et (10) de l'article 9, au paragraphe (2) de l'article 11, au paragraphe (6) de l'article 13 et aux paragraphes (1) et (2) de l'article 13 b, au montant de l'impôt payé en République fédérale, conformément aux dispositions de ces articles. Il ne peut toutefois excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; / bb) [modifié par avenant du 31 mars 2015]. Pour tous les autres revenus, au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus, à condition que le bénéficiaire résident de France soit soumis à l'impôt allemand à raison de ces revenus. Cette disposition est notamment applicable aux revenus visés à l'article 3, aux paragraphes (1) et (3) de l'article 4, au paragraphe (1) de l'article 6, aux paragraphes (2), (3) et (5) de l'article 7, au paragraphe (1) de l'article 12, aux paragraphes (1) et (2) de l'article 13 et à l'article 14. () ".  
 4. Aux termes de l'article 24 de la convention entre la France et le Royaume-Uni du 19 juin 2008 : " 3. En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont éliminées de la manière suivante : / a) nonobstant toute autre disposition de la présente Convention, les revenus qui sont imposables ou ne sont imposables qu'au Royaume-Uni conformément aux dispositions de la présente Convention sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsqu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt du Royaume-Uni n'est pas déductible de ces revenus, mais le résident de France a droit, sous réserve des conditions et limites prévues aux alinéas (i) et (ii) et au paragraphe 4, à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : / (i) pour les revenus non mentionnés à l'alinéa (ii), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus à condition que le résident de France soit soumis à l'impôt du Royaume-Uni à raison de ces revenus ; / (ii) pour les revenus soumis à l'impôt sur les sociétés visés à l'article 7 et au paragraphe 3 de l'article 14 et pour les revenus visés à l'article 11, aux paragraphes 1, 2 et 6 de l'article 14, au paragraphe 3 de l'article 15, à l'article 16, aux paragraphes 1 et 2 de l'article 17 et au paragraphe 3 de l'article 23, au montant de l'impôt payé au Royaume-Uni conformément aux dispositions de ces articles ; toutefois, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; / b) pour l'application de l'alinéa a) du présent paragraphe, l'expression " montant de l'impôt français correspondant à ces revenus " désigne : / (i) lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un taux proportionnel, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux qui leur est effectivement appliqué ; / (ii) lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un barème progressif, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global.() ". 
 5. Aux termes de l'article 23.1 de la convention entre la France et la République de Slovénie du 7 avril 2004 : " En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont éliminées de la manière suivante : / a) Nonobstant toute autre disposition de la présente Convention, les revenus qui sont imposables ou ne sont imposables qu'en Slovénie conformément aux dispositions de la Convention sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsqu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt slovène n'est pas déductible de ces revenus, mais le résident de France a droit, sous réserve des conditions et limites prévues aux i) et ii), à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : / i) pour les revenus non mentionnés au ii), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus à condition que le bénéficiaire résident de France soit soumis à l'impôt slovène à raison de ces revenus ; / ii) pour les revenus soumis à l'impôt sur les sociétés visés à l'article 7 et au paragraphe 2 de l'article 13 et pour les revenus visés aux articles 10, 11 et 12, au paragraphe 1 de l'article 13, au paragraphe 3 de l'article 14, à l'article 15 et aux paragraphes 1 et 2 de l'article 16 et à l'article 21, au montant de l'impôt payé en Slovénie conformément aux dispositions de ces articles ; toutefois, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus. / b) Un résident de France qui possède de la fortune imposable en Slovénie conformément aux dispositions des paragraphes 1 ou 2 de l'article 22 est également imposable en France à raison de cette fortune. L'impôt français est calculé sous déduction d'un crédit d'impôt égal au montant de l'impôt payé en Slovénie sur cette fortune. Toutefois, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à cette fortune. / c) i) Il est entendu que l'expression " montant de l'impôt français correspondant à ces revenus " employée au a désigne : / -  lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un taux proportionnel, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux qui leur est effectivement appliqué ; / -  lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un barème progressif, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global. / Cette interprétation s'applique par analogie à l'expression " montant de l'impôt français correspondant à cette fortune " employée au b. / ii) il est entendu que l'expression " montant de l'impôt payé en Slovénie " employée aux a et b désigne le montant de l'impôt slovène effectivement supporté à titre définitif à raison des revenus ou des éléments de fortune considérés, conformément aux dispositions de la Convention, par le résident de France qui est imposé sur ces revenus ou ces éléments de fortune selon la législation française. " 
 6. Les stipulations des conventions citées ci-dessus aux points 2 à 4 doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. 
 7. D'une part, il est constant que les bénéfices fonciers d'origine étrangère de M. B d'un montant de 7 595 euros ont été pris en compte pour la détermination de son résultat dans la catégorie des revenus fonciers de l'année 2020 et ont, à ce titre, contribué à réduire le déficit foncier de source française de 5 801 euros dont disposait l'intéressé au titre de la même année d'imposition ainsi que son déficit de 93 551 euros provenant d'années antérieures. Quand bien même les bénéfices fonciers d'origine étrangère de M. B n'ont pas donné lieu à la constatation d'un bénéfice foncier au titre de l'année 2020, ils ont ainsi été inclus, conformément aux stipulations précitées du a) du 2 de l'article 20 de la convention franco-allemande, du a) du 3 de l'article 24 de la convention franco-britannique et du a) de l'article 23.1 de la convention franco-slovène, dans la base de l'impôt sur le revenu auquel le requérant a été assujetti au titre de l'année 2020, constituée de son revenu global qui totalise l'ensemble de ses revenus nets catégoriels, diminué du montant des déficits susceptibles d'être imputés sur le revenu global. 
 8. D'autre part, la circonstance que l'intéressé n'a réalisé qu'un déficit foncier au titre de l'année en litige est sans influence sur le mode de détermination du " montant de l'impôt français correspondant " à ses revenus de source étrangère dès lors que, selon le dernier avis d'imposition sur les revenus 2020 établi par l'administration, le montant de cet impôt s'entend comme le produit de l'impôt calculé sur l'ensemble de ces revenus de sources française et étrangère, à savoir 15 838 euros, par le ratio comportant, au numérateur, les revenus nets de ces catégories de source étrangère, soit 7 595 euros, et, au dénominateur, l'ensemble de ses revenus nets imposables d'un montant de 92 753 euros, qui relèvent tous des catégories de revenus mentionnés au bb) du a) du 2 de l'article 20 de la convention franco-allemande, de l'alinéa (i) du a) du 3 de l'article 24 de la convention franco-britannique et du i) du a) de l'article 23.1 de la convention franco-slovène, et non les seuls revenus nets déclarés par l'intéressé dans la catégorie des revenus fonciers. 
 9. Dans ces conditions, l'intéressé est fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration lui a refusé le crédit d'impôt litigieux. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle M. B a été assujetti au titre de l'année 2020 est réduite à raison du crédit d'impôt correspondant à ses revenus fonciers étrangers perçus au titre de l'année 2020, calculé selon la méthode mentionnée au point 8 du présent jugement. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à la directrice départementale des finances publiques de la Vienne. 
 Délibéré après l'audience du 4 juillet 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Campoy, président, 
 M. Pinturault, premier conseiller,  
 M. Crosnier, premier conseiller,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 juillet 2023. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 M. PINTURAULT 
 Le président, 
 signé 
 L. CAMPOY       La greffière 
 signé 
 D. GERVIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 La greffière, 
 Signé 
 D. GERVIER