TA35 · 2ème Chambre — 17 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires en réplique, enregistrés respectivement les 1er juillet 2021, 19 mai et 21 juillet 2022, la SAS Agroair demande au tribunal : 
 1°) de lui accorder la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période correspondant à ses exercices clos de 2014 à 2016, ainsi que des intérêts de retard correspondants à concurrence d'un montant total de 557 771 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - son activité consiste à rendre des prestations de transport de personnes aux sociétés du groupe auquel elle appartient, relevant du taux intermédiaire de taxe sur la valeur ajoutée ou du régime d'exonération applicable aux transports internationaux ; elle se prévaut du rescrit du 24 juin 2008 n° 2008/16 TCA ; l'argument tiré de sa dépendance juridique vis-à-vis de la société CFPR n'est pas pertinent pour qualifier les opérations qu'elle réalise, ainsi que l'a reconnu l'administration ; 
 - elle conserve la responsabilité des passagers et de leurs biens durant les trajets et a souscrit à ce titre un contrat d'assurances multirisques aviation ; les plans de vols sont fixés par elle conjointement avec ses clients ; elle conserve la maîtrise et la responsabilité du transport, de l'appareil et des trajets ; ses pilotes conservent leur indépendance dans la maîtrise du déplacement qu'ils ont préalablement planifié et restent sous son autorité ;  
 - la circonstance que le volume d'activité est plus important avec la société CFPR est sans influence sur la qualification des prestations qu'elle rend ; il en est de même du respect des dispositions du code des transports ; 
 - le forfait d'heures de vol s'assimile à l'achat d'un abonnement qui donne aux clients le droit de bénéficier d'un nombre déterminé d'heures de vol, correspondant à une distance moyenne estimée par le prestataire pour effectuer les déplacements professionnels des salariés du groupe ; le fait que certaines heures de vol facturées ne soient pas toujours utilisées par les clients est sans incidence sur la qualification de la prestation et le régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable ;  
 - le point n° 110 du BOI-TVA-CHAMP-10-10-10 précise que lorsqu'un contrat porte sur le droit d'accéder à un service, l'importance de l'utilisation effective de ce service est indifférente ; la nature d'une prestation facturée à un client est indépendante du fait que le client choisisse de bénéficier réellement ou non de cette prestation ; le passage en 2012 d'une facturation au réel à une facturation à un forfait plafonné d'heures de vol n'a pas pu avoir une influence sur la qualification de la prestation rendue, les contrats étant restés par ailleurs inchangés ; elle est rémunérée selon un prix unitaire dès la première heure de vol et une fois le forfait dépassé sur la base de 540 euros par heure de vol supplémentaire ; la facturation prend ainsi en compte la distance parcourue qui est liée à la durée du parcours. 
 Par trois mémoires en défense, enregistrés respectivement les 22 novembre 2021, 1er juillet et 29 septembre 2022, le directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la SAS Agroair n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B, 
 - les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public, 
 - et les observations de M. A, représentant dûment mandaté de la SAS Agroair. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SAS Agroair, dont le capital est détenu à hauteur de 96 % par la société holding Compagnie financière et participations Roullier (CFPR), est propriétaire d'un avion basé sur l'aéroport de Pleurtuit à Dinard, et a trois salariés, tous pilotes d'avion. Elle a conclu avec plusieurs sociétés du groupe Roullier, qui constituent son unique clientèle, des conventions intitulées " contrats permanents de transport ". Elle a fait l'objet, en 2017, d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, à l'issue de laquelle l'administration lui a adressé, le 20 décembre 2017, selon la procédure de rectification contradictoire, une proposition de rectification l'informant notamment de son intention de soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée au taux normal l'ensemble des prestations qu'elle avait facturées sur la période vérifiée. Le service a ainsi remis en cause l'application de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue au 8° du II de l'article 262 du code général des impôts, aux prestations liées à des vols internationaux et l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, prévu au b quater de l'article 279 du même code, aux prestations liées à des vols intérieurs. La SAS Agroair a présenté des observations auxquelles l'administration a répondu en confirmant ces rectifications, qui ont également été maintenues à l'issue du recours hiérarchique, puis de l'interlocution interrégionale, sollicités par la société. Après la mise en recouvrement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant de ce contrôle, la SAS Agroair a formé une réclamation contentieuse qui a été rejetée le 28 mai 2021. 
 Sur les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :  
 En ce qui concerne la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ".  
 3. Aux termes du II de l'article 262 du code général des impôts : " II. - Sont également exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / () / 8° Les transports aériens ou maritimes de voyageurs en provenance ou à destination de l'étranger ou des collectivités et départements d'outre-mer ; / () ".  
 4. Aux termes de l'article 278 du code général des impôts : " Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 20 %. ". Aux termes de l'article 279 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne : / () / b quater. les transports de voyageurs ; / () ". 
 5. Les dispositions citées ci-dessus réservent respectivement l'exonération de taxe sur valeur ajoutée et l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, qu'elles prévoient, aux opérations de transports de voyageurs, c'est-à-dire aux opérations procédant de l'exécution de contrats qui peuvent être qualifiés de contrats de transport de personnes, compte tenu notamment de leurs stipulations relatives à l'assurance et à la responsabilité du propriétaire du véhicule ainsi qu'aux conditions concrètes d'exploitation de l'activité, en particulier des stipulations relatives à la tarification et à la maîtrise du déplacement par le propriétaire du véhicule. 
 6. Il résulte de l'instruction que la SAS Agroair a conclu des conventions intitulées " contrat permanent de transport " avec des sociétés du groupe auquel elle appartient. En vertu de ces conventions, elle met à disposition du personnel de ces sociétés devant se déplacer, un avion dont elle est propriétaire ainsi que ses pilotes. Il est constant qu'elle conserve la responsabilité liée à l'usage de l'appareil et prend en charge l'assurance des personnes et des biens transportés. Toutefois, depuis 2012, les prestations offertes par la société requérante font l'objet d'une facturation en grande partie forfaitaire. Ainsi, les contrats permanents de transport prévoient désormais le versement d'un montant mensuel fixe, correspondant à un nombre d'heures de vol déterminé, facturé 1 620 euros l'heure, sans considération du nombre de passagers, puis, si ce nombre d'heures est dépassé, l'application d'un tarif supplémentaire par heure de vol et passager. Le prix forfaitaire prévu au contrat est dû par le client quelle que soit la distance parcourue et même en l'absence d'usage de l'avion. Un tel mode de tarification, en grande partie indépendant de la distance parcourue ou devant être parcourue et du nombre de personnes transportées, a pour effet de répartir entre les sociétés du groupe Roullier, cocontractantes de la société requérante, les charges liées à l'exploitation de l'aéronef indépendamment de son usage et caractérise la mise à disposition d'un avion et de ses pilotes et non la réalisation de prestations de transport de personnes. La société requérante ne peut valablement faire valoir que ce mode de tarification est comparable aux abonnements proposés par les entreprises de transport, notamment par les compagnies aériennes, dès lors que, dans ce secteur, le recours à l'abonnement est une simple faculté offerte individuellement au client et qu'il n'ouvre droit généralement qu'à des réductions sur un tarif déterminé par vol. La SAS Agroair n'est pas davantage fondée à soutenir que la situation de ses clients tenus à acquitter le prix forfaitaire est comparable à celle du client d'une entreprise de transport de personnes renonçant finalement à son déplacement dès lors qu'en l'espèce, le prix forfaitaire est dû alors même qu'aucune prestation de transport déterminée, notamment par sa date et le trajet à effectuer, n'a été définie entre les parties.  
 7. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Agroair n'est pas fondée à contester, sur le fondement de la loi fiscale, la remise en cause de l'application de l'exonération prévue aux 8° du II de l'article 262 du code général des impôts aux prestations ayant donné lieu à des vols internationaux, et l'application du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée à l'ensemble des prestations dont elle a encaissé le prix durant la période vérifiée. 
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale par l'administration :  
 8. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / () / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ". 
 9. La décision de rescrit n° 2008/16 (TCA) du 24 juin 2008, reprise au point n° 220 de l'extrait du bulletin officiel des finances publiques publié le 25 juin 2013 sous l'identifiant juridique BOI-TVA-LIQ-30-20-60, concerne uniquement le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux prestations de grande remise et ne comporte, au demeurant, aucune interprétation de la loi fiscale dérogeant à l'application qui en est faite par le présent jugement. Par suite, la SAS Agroair ne peut valablement en invoquer le bénéfice sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.  
 10. La SAS Agroair ne peut pas davantage utilement invoquer le point n° 110 de l'extrait du bulletin officiel des finances publiques publié le 25 juin 2013 sous l'identifiant juridique BOI-TVA-CHAMP-10-10-10 (édition du 12 septembre 2012) qui est relatif au champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée et non à la détermination du taux de cette taxe ou à l'application de l'exonération prévue au 8° du II de l'article 262 du code général des impôts. 
 Sur les frais d'instance :  
 11. L'État n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions présentées par la SAS Agroair au titre de l'article L. 761-1 du code de justice doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Agroair est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Agroair et au directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 3 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Etienvre, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 Mme Tourre, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 mai 2023. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 E. BLe président, 
 signé 
 F. Etienvre 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.