TA34 · 2ème chambre — 19 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par ordonnance n° 2110242 du 8 juillet 2021, le président du tribunal administratif de Paris a, en application de l'article R. 351-3 du code de justice administrative, transmis au tribunal administratif de Montpellier la requête présentée par M. A. 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 11 mai 2021 et 31 mars 2022,                     M. A, représenté par Me Divisia, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux mis à sa charge, au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard des article L. 57 et R. 51-1   du livre des procédures fiscales et de la doctrine référencée au BOI-CF-IOR-10-40, n° 80 du 4 octobre 2017 ; n'étant plus gérant depuis février 2016, il ignorait la procédure de vérification dont la société qu'il dirigeait a fait l'objet et en particulier l'opposition à poursuites de la part du nouveau gérant, à l'origine d'une évaluation d'office ; seuls des extraits de la proposition de rectification adressée à la société ont été repris dans celle qui lui a été adressée, sans les identifier ; l'administration n'a pas indiqué les motifs ayant fondé la constatation d'une opposition à poursuites permettant de procéder à une évaluation d'office.  
 - le principe de droits de la défense et du contradictoire ont été méconnu ;  
 - l'administration ne fait pas la preuve qui lui incombe du désintéressement de la société des bénéfices correspondant aux rehaussements apportés aux résultats déclarés par la société ; 
 - la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10 n° 220 à 240 du 12 septembre 2012 précise que la désignation n'est pas opposable aux associés ; les doctrines administratives référencées BOI-RPPM-RCM-10-20-10 n° 180 et BOI-RPPM-RCM-10-20-20-50 n° 160 en date du 12 septembre 2012 précisent  que les revenus réputés distribués ne constituent des revenus imposables à l'égard de l'associé que s'ils ont été soit distribués, soit  désinvestis et que le service doit faire la preuve de l'appréhension par le ou les associés des sommes réputées distribuées ;  
 - l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'appréhension par lui des sommes réputées distribuées.   
 Par un mémoire en défense, enregistré le 12 janvier 2022, le directeur départemental des finances publiques de l'Hérault conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pater, rapporteure ; 
 - les conclusions de M. Baccati, rapporteur public. 
 - et les observations de Me Divisia, représentant M. A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'EURL Step Dance and Music, située à Paris et exploitant une école de dance, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2017 à la suite de laquelle ses bases d'imposition ont été évaluées d'office, au titre des exercices clos les 30 septembre 2015, 2016 et 2017. M. A a été identifié comme bénéficiaire de revenus distribués par cette société au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2015. Les sommes considérées distribuées ont été rapportées au revenu imposable du foyer fiscal de M. A par une proposition de rectification n° 2120 du 12 septembre 2018 et soumises à l'impôt sur le revenu, à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et aux contributions et prélèvements sociaux au titre de l'année 2015. Par la présente requête, M. A demande la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2015. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 10 janvier 2022, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de l'Hérault a prononcé un dégrèvement de 4 070 euros au titre de la majoration de 10 % prévue à l'article 1 758 A du code général des impôts. Les conclusions de la requête de M. A sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Par suite, il y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de ce dégrèvement. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R.51-1 du même code : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée.() ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rehaussements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler de façon utile ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 4. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 12 novembre 2018 adressée à M. A désigne l'impôt concerné, l'année et les bases d'imposition, le montant des rectifications envisagées et énonce les motifs de droit et de fait sur lesquels l'administration entendait se fonder pour justifier les rectifications envisagées. Elle informait notamment que les revenus de capitaux mobiliers avaient pour origine les rectifications constatées à l'issue de la vérification de comptabilité de l'EURL Step Dance and Music et d'une évaluation d'office de ses bénéfices, en l'absence du représentant légal en exercice et de tout document apportés par lui, et reprenait les passages de la proposition de rectification n° 3429 adressée le 31 octobre 2018 à la société concernant l'exercice 2015.  
 5. Contrairement à ce soutient le contribuable, l'administration a indiqué les motifs de droit et de fait ayant motivé l'évaluation d'office des bénéfices de l'EURL Step Dance and Music. En tout état de cause, la circonstance que n'aurait pas été caractérisée la situation d'opposition à contrôle fiscal au sens des dispositions de l'article L.74 du livre des procédures fiscales est par elle-même sans incidence sur la régularité de la procédure suivie en matière d'impôt sur le revenu en litige. 
 6. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède, que le contribuable n'est pas fondé à soutenir que la proposition de rectification serait insuffisamment motivée au regard de la loi. Pour les mêmes motifs, les moyens tirés de la méconnaissance des droits de la défense et du contradictoire doivent être écartés pour n'être pas fondés.  
 7. M. A ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations contenues dans la documentation administrative référencée au BOI-CF-IOR-10-40, n° 80 du 4 octobre 2017 qui portent sur la procédure d'imposition. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 8. Aux termes du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts : "1. Sont considérés comme revenus distribués :1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés () ". 
 9. Il incombe, en principe, à l'administration d'apporter la preuve que le contribuable a effectivement disposé des sommes regardées par elle comme distribuées par une société. Cependant, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. Toutefois, cette présomption, qui permet dans une telle situation d'établir l'appréhension des sommes en cause, ne dispense pas l'administration d'établir, au préalable, que ces sommes correspondent, pour la société versante, à un désinvestissement. 
 S'agissant du désinvestissement : 
 10. Il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré au bénéfice imposable réalisé par l'EURL Step Dance and Music au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2015, d'une part, un profit sur le trésor correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée non déductible, d'autre part, le montant du déficit de l'exercice 2014 reporté sur l'exercice 2015, enfin, la fraction des charges excédant 50 % du chiffre d'affaires rejetées au titre de ce même exercice, qu'elle a considéré comme des revenus distribués à M. A. 
 11. Si M. A soutient que le service ne peut lui opposer l'évaluation d'office des résultats de la société dès lors qu'il n'est pas responsable de l'opposition au contrôle fiscal de son successeur, cette circonstance est inopérante dès lors, d'une part, qu'au regard des articles 109 et 110 du code général des impôts, les contribuables ne peuvent contester le principe de la prise en compte des bénéfices retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés afin d'évaluer le montant des revenus distribués, et, d'autre part, que l'évaluation d'office ne constitue pas une sanction mais une modalité d'évaluation des résultats de la société. Enfin, il résulte de l'instruction que pour procéder au rehaussement du résultat fiscal, le service s'est fondé, en l'absence de comptabilité et pièces justificatives fournies par le gérant, sur les propres déclarations de résultats souscrite par l'EURL Step Dance and Music pour son exercice clos le 30 septembre 2015.  
 12. Ainsi, s'agissant de la réintégration d'un profit sur le Trésor résultant de la remise en cause des déductions de taxe sur la valeur ajoutée, le service s'est fondé sur les déclarations CA3 souscrites au titre de la période considérée. S'agissant du déficit de l'exercice clos en 2014, son report sur l'exercice suivant a été annulé sur la base des déclarations de l'EURL Step Dance and Music. Enfin, s'agissant des charges d'exploitation, bien que non justifiées, la moitié de leur montant a néanmoins été admise par souci de réalisme économique. M. A n'a produit devant le vérificateur, et pas davantage dans le cadre de la présente instance, aucun élément permettant d'établir que les sommes litigieuses auraient été mises en réserve ou incorporées au capital de la société et qu'elles ne pourraient, par suite, être regardées comme des distributions consenties par cette dernière. 
 S'agissant de l'appréhension des distributions : 
 13. Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres, doit être regardé comme le seul maître de l'affaire. Il est en conséquence présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. 
 14. Pour considérer que M. A était le seul maître de l'affaire, l'administration a relevé qu'il était non seulement l'associé unique de de l'EURL Step Dance and Music mais également son gérant statutaire jusqu'au 1er février 2016, date à laquelle il a cédé la totalité des parts sociales au nouveau gérant à compter de cette date. Il avait donc exercé pleinement la responsabilité effective de l'ensemble de la gestion administrative commerciale et financière de l'entreprise et pouvait dès lors disposer sans contrôle de ses fonds sociaux. Dans ces circonstances non contestées, le service a légalement considéré M. A comme ayant appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôlait. 
 15. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que ces sommes constituaient un revenu distribué en application des dispositions du 1 de l'article 109 du code général des impôts devant être imposées à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers 
 En ce qui concerne l'application de la doctrine fiscale : 
 16. M. A n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des documentations administratives BOI-RPPM-RCM-10-20-10 n° 220 à 240 du 12 septembre 2012, BOI-RPPM-RCM-10-20-10 n° 180 et BOI-RPPM-RCM-10-20-20-50 n° 160 en date du 12 septembre 2012 qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celles dont il est fait ici application. 
 17. Il résulte de ce qui précède, que les conclusions en décharge formées par M. A doivent être rejetées.  
 Sur les pénalités :  
 18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'absence de bonne foi du contribuable pour justifier de l'application d'une telle majoration. 
 19. Pour justifier l'application des dispositions de l'article 1729 précité, l'administration a relevé dans la proposition de rectification, l'importance de l'omission déclarative d'un montant de 587 788 euros et le fait, qu'en tant que seul maître de l'affaire, M. A ne pouvait ignorer l'existence et l'importance de la minoration constatée. Si le contribuable fait état de ce que ces rectifications résultent d'une évaluation d'office, il n'a pas davantage apporté d'éléments justificatifs, à la procédure de vérification le concernant opérée seulement trois ans après la période considérée, Ainsi la preuve de l'intention délibérée de M. A de se soustraire à l'impôt étant caractérisée, le service a pu, dès lors, légalement assortir les rehaussements en cause de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées du a de l'article 1729 du code général des impôts. 
 Sur les frais liés au litige : 
 20. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 4 070 euros correspondant à la majoration de 10 % prévue à l'article 1 758 A du code général des impôts. 
 Article 2 :  Le surplus de la requête de M. A est rejeté. 
   
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A et au directeur départemental des finances publiques de l'Hérault. 
 Délibéré après l'audience du 5 juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Besle, président, 
 - Mme Pater, première conseillère, 
 - Mme Viallet, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2023. 
 La rapporteure, 
 B. Pater 
 Le président, 
 D. Besle 
 Le greffier, 
 S. Sangaré 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 20 juin 2023. 
 La greffière, 
 S. Sangarégm