TA31 · 1ère Chambre — 6 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une ordonnance du 23 juin 2021, la vice-présidente de la 1ère section du tribunal administratif de Paris a, sur le fondement des dispositions de l'article R. 312-1 du code de justice administrative, transmis au tribunal administratif de Toulouse la requête de M. C enregistrée au greffe du tribunal administratif de Paris le 29 décembre 2018 sous le numéro 1824449.  
 Par cette requête, enregistrée au greffe du tribunal administratif de Toulouse le 24 juin 2021 sous le numéro 2103917, M. D C, représenté par Me Dagnon, demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2008, pour un montant global demeurant en litige de 37 120 euros.  
 Il soutient que : 
 - la procédure de contrôle est irrégulière, dès lors que la mise en recouvrement de la cotisation supplémentaire en litige a été faite par voie de rôle et non par voie d'avis de mise en recouvrement, méconnaissant ainsi les dispositions de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales ; 
 - la procédure de contrôle est irrégulière, dès lors qu'elle méconnaît les dispositions des articles 1658 et 1659 du code général des impôts ;  
 - l'imposition en litige procède de la vérification de comptabilité de la SEP KJD Capital 6 qui est entachée d'irrégularités, dès lors qu'elle méconnaît les dispositions des articles L. 47 et L. 52 du livre des procédures fiscales ;  
 - la décision attaquée est entachée d'une erreur de droit, dès lors que les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts ne conditionnent pas le bénéfice de l'avantage fiscal qu'elles prévoient à la demande et l'obtention d'un permis de construire ;  
 - elle est entachée d'une erreur de droit, dès lors que l'opération de défiscalisation n'a porté que sur la construction additionnelle visible du côté de la route départementale qui est venue se rajouter à l'ensemble préexistant situé côté cour ;  
 - elle est entachée d'une erreur de droit, dès lors que la différence d'identification de la parcelle d'implantation du hangar entre les documents contractuels et la réalité résulte d'une simple erreur matérielle ; 
 - elle est entachée d'une erreur de droit, dès lors qu'en remettant en cause le bénéfice de la réduction d'impôt, du fait de l'absence de justification du prix du hangar, l'administration fiscale a indûment renversé la charge de la preuve ;  
 - elle est entachée d'une erreur de droit, dès lors que les investissements en cause correspondent à une réalité tant matérielle qu'économique.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 septembre 2019 et 18 octobre 2022, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris et le directeur régional des finances publiques d'Occitanie et du département de la Haute-Garonne concluent au rejet de la requête. 
 Ils soutiennent que les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés. 
 Par un courrier du 16 janvier 2024, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions à fin de décharge de la somme de 16 000 euros correspondant à la majoration de 80 % prévue au c de l'article 1729 du code général des impôts, cette somme ayant fait l'objet d'un dégrèvement total par décision du 5 septembre 2018 d'acceptation partielle de la réclamation préalable formée par M. C le 3 février 2014. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts ;  
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Sarraute, 
 - et les conclusions de M. Luc, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C détient 17,54 % des parts sociales de la société en participation (SEP) KJD Capital 6, dont la gestion est assurée par la société en nom collectif (SNC) KJD Capital. L'objet de la SEP KJD Capital 6 est la réalisation d'investissements productifs dans les départements d'outre-mer. Entre les 20 avril et 24 juin 2010, la SEP KJD Capital 6 a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour l'exercice clos le 31 décembre 2008, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause la réalité des opérations ayant permis à ses onze associés de bénéficier de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts. Par un avis d'imposition du 16 décembre 2013 établi au rôle n° 301 du même jour et mis en recouvrement le 31 décembre 2013, l'administration fiscale a mis à la charge de M. C une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2008, en droits et pénalités, d'un montant global de 37 120 euros. Par la présente requête, M. C demande la décharge de l'obligation de payer cette somme. 
 Sur les conclusions tendant à la décharge de la majoration de 80 % prévue au c de l'article 1729 du code général des impôts :  
 2. Par une décision du 5 septembre 2018, antérieure à l'enregistrement de la requête, l'administration fiscale a accueilli partiellement la réclamation préalable formée le 3 février 2014 par M. C et a prononcé le dégrèvement total de la majoration de 80 % d'un montant de 16 000 euros dont avait été assortie la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. C a été assujetti au titre de l'année 2008. Dans ces conditions, les conclusions de M. C à fin de décharge de cette majoration sont irrecevables.  
 Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure de contrôle :  
 3.  En premier lieu, aux termes de l'article L. 61 du livre des procédures fiscales figurant en section IV " Procédures de rectification ", chapitre 1 " Procédure de redressement contradictoire " de ce livre : " Après l'établissement du rôle ou l'émission de l'avis de mise en recouvrement, le contribuable conserve le droit de présenter une réclamation conformément à l'article L. 190. ". Aux termes de l'article L. 253 du livre des procédures fiscales : " Un avis d'imposition est adressé sous pli fermé à tout contribuable inscrit au rôle des impôts directs ou, pour les redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune relevant des dispositions du 2 du I de l'article 885 W du code général des impôts, au rôle de cet impôt, dans les conditions prévues aux articles 1658 à 1659 A du même code. / L'avis d'imposition mentionne le total par nature d'impôt des sommes à acquitter, les conditions d'exigibilité, la date de mise en recouvrement et la date limite de paiement () ". Aux termes du premier alinéa de l'article L. 256 du même livre : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. ". 
 4. Si  l'article 55 de la loi du 29 décembre 2010 portant loi de finances rectificative pour 2010 a complété l'article 1658 du code général des impôts en y ajoutant le membre de phrase " ou d'avis de mise en recouvrement ", il ne résulte pas de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires et qui doivent être combinées avec les dispositions de l'article L. 61 du livre des procédures fiscales, que le législateur aurait ainsi entendu imposer à l'administration, à peine d'irrégularité, d'émettre un avis de mise en recouvrement lorsqu'elle souhaite établir et recouvrer des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu. La circonstance que les rectifications sont consécutives à la vérification de la comptabilité de la SEP KJD Capital 6 en Guadeloupe et que la proposition de rectification qui a été adressée à M. C provient de la direction départementale des finances publiques de Guadeloupe n'implique pas davantage d'obligation de recourir à un avis de mise en recouvrement. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure du fait que l'administration ne pouvait mettre en recouvrement les impositions litigieuses sans avoir émis un avis de mise en recouvrement doit être écarté.  
 5. En deuxième lieu, aux termes de l'article 10 du code général des impôts : " Si le contribuable a une résidence unique en France, l'impôt est établi au lieu de cette résidence. / Si le contribuable possède plusieurs résidences en France, il est assujetti à l'impôt au lieu où il est réputé posséder son principal établissement. ". Aux termes de l'article 1658 de ce code, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet. / Pour l'application du premier alinéa, le représentant de l'Etat dans le département peut déléguer ses pouvoirs au directeur des services fiscaux et aux collaborateurs de celui-ci ayant au moins le grade de directeur divisionnaire. La publicité de ces délégations est assurée par la publication des arrêtés de délégation au recueil des actes administratifs de la préfecture. ". L'article 1659 du même code dispose : " La date de mise en recouvrement des rôles est fixée par le préfet ou, en cas de délégation de la formalité d'homologation, par le directeur des services fiscaux d'accord avec le trésorier-payeur général. Cette date est indiquée sur le rôle ainsi que sur les avis d'imposition délivrés aux contribuables () ". 
 6. Il résulte de l'instruction que M. C possédant son domicile à Paris, c'est à bon droit que le rôle n° 301 et l'avis d'imposition du 16 décembre 2013 ont été émis par le pôle recouvrement spécialisé situé à Paris. Par ailleurs, l'administration fiscale produit au dossier l'arrêté du 18 octobre 2012 du préfet de la région Ile-de-France donnant délégation pour rendre exécutoires les rôles d'impôts directs et taxes assimilées aux collaborateurs du responsable régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris ayant au moins le grade d'administrateur des finances publiques adjoint, à l'exclusion de ceux ayant la qualité de comptable. Le rôle n° 301 a été homologué par Mme B E, administratrice des finances publiques, dont il ne résulte pas de l'instruction qu'elle aurait la qualité de comptable. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité du rôle n° 301 et de l'avis d'imposition émis sur son fondement doit être écarté.  
 7. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. () ".  Aux termes de l'article L. 52 du même livre : " I. Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts () ".   
 8. M. C soutient que l'administration fiscale a procédé, à l'occasion de la vérification de comptabilité de la SNC KJD Capital, à une vérification de comptabilité de fait de la SEP KJD Capital 6, sans offrir à cette dernière les garanties attachées à cette procédure, notamment par l'envoi préalable d'un avis de vérification conformément aux dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et par le respect du délai de trois mois prévu par les dispositions de l'article L. 52 du même livre. Il résulte toutefois de l'instruction que la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu dont M. C sollicite la décharge résulte exclusivement de la remise en cause de la réduction d'impôt, prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts, dont il se prévalait à raison d'investissements outre-mer réalisés en 2008 au travers de la SEP KJD Capital 6 et non du rehaussement du résultat de cette société, résultat taxable entre les mains de ses associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du même code relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes. M. C ne fait état d'aucun supplément d'imposition résultant directement du rehaussement du résultat déclaré par la SEP KJD Capital 6. En conséquence, l'imposition litigieuse doit être regardée comme procédant exclusivement du contrôle sur pièces dont il a fait l'objet et ce, alors même que ce contrôle sur pièces aurait été effectué consécutivement à une vérification de comptabilité sur place de la SEP KJD Capital 6 et de la SNC KJD Capital. Compte-tenu de l'indépendance des procédures d'imposition, et même à supposer qu'un vice de procédure aurait entaché la procédure de vérification de comptabilité de la SEP KJD Capital 6 la rendant ainsi irrégulière, cette circonstance est sans incidence sur le supplément d'imposition mis à la charge du requérant. Par suite, le moyen tiré du vice de procédure dont serait entachée la vérification de comptabilité de la SEP KJD Capital 6 doit être écarté comme inopérant.  
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :   
 9. Aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer, (), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. () / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C, dont les parts sont détenues directement, ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. () / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions mentionnées aux quinzième à dix-huitième alinéas du I de l'article 217 undecies sont remplies et si 60 % de la réduction d'impôt sont rétrocédés à l'entreprise locataire sous forme de diminution du loyer et du prix de cession du bien à l'exploitant. Ce taux est ramené à 50 % pour les investissements dont le montant par programme et par exercice est inférieur à 300 000 euros par exploitant. () ". Aux termes de l'article 217 undecies du même code : " () La déduction prévue au premier alinéa s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Le contrat de location est conclu pour une durée au moins égale à cinq ans ou pour la durée normale d'utilisation du bien loué si elle est inférieure ; / 2° Le contrat de location revêt un caractère commercial ; / 3° L'entreprise locataire aurait pu bénéficier de la déduction prévue au premier alinéa si, imposable en France, elle avait acquis directement le bien ; / 4° L'entreprise propriétaire de l'investissement a son siège en France métropolitaine ou dans un département d'outre-mer ; () ". Aux termes de l'article 95 K de l'annexe II au code général des impôts : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer () qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article ". Aux termes de l'article 95 Q de la même annexe : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail. Lorsque l'immobilisation fait l'objet d'un contrat de crédit-bail, la réduction d'impôt est pratiquée par le contribuable crédit preneur ou par les associés ou membres de l'entreprise qui est crédit preneur. ". 
 10. Il résulte de l'instruction que M. C a apporté des moyens financiers à la SEP KJD Capital 6, dont la gérance est assurée par la SNC KJD Capital, son mandataire apparent, à concurrence de 17,54 % du capital. Selon un protocole d'accord du 23 juin 2008 portant vente et location, la SEP KJD Capital 6 a acquis un hangar à usage agricole d'une surface de 380 m², moyennant la somme de 228 000 euros. La livraison de ce matériel a été constatée par un procès-verbal daté du même jour et, à compter de cette même date, la société a donné à bail le hangar au vendeur initial pour une durée de 60 mois. A la suite d'une vérification de comptabilité de la SEP KJD Capital 6, l'administration, après avoir constaté qu'il n'existait pas de demande de permis de construire pour ce hangar, que la déclaration d'achèvement des travaux ne pouvait être produite et que les opérations de construction et de vente n'étaient pas retracées en comptabilité, a considéré que la réalité de l'investissement figurant sur la facture délivrée par l'agriculteur n'était pas établie. Elle a, en conséquence, remis en cause l'éligibilité de cet investissement à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées. Contrairement à ce que soutient M. C, l'administration s'est bornée à considérer qu'en l'absence de tout document susceptible de justifier du caractère neuf de l'investissement productif réalisé, cet investissement ne pouvait être considéré comme neuf et n'entrait donc pas dans les prévisions de l'article 199 undecies B du code général des impôts. Elle n'a donc pas subordonné le bénéfice de la réduction d'impôt revendiquée par le requérant à la production d'un permis de construire ou d'une déclaration d'achèvement de travaux. En outre, l'administration n'a pas davantage remis en cause le prix d'acquisition du bien acheté en juin 2008, mais la réalité même de l'opération et le caractère neuf du hangar sur lequel elle porte. Le moyen tiré de ce qu'il aurait été suffisamment justifié de la valeur de ce hangar est donc inopérant. Enfin, la production d'une expertise réalisée par un expert immobilier à la demande de la SEP KJD Capital 6 et estimant la valeur vénale du hangar à la somme de 238 620 euros ne permet nullement de considérer que la SEP KJD Capital 6 a réalisé en juin 2008 un investissement productif portant sur un bien neuf. Aucune des pièces versées au débat ne permettant de démontrer que l'investissement concerné est un investissement productif neuf ainsi que l'a déclaré M. C, ni d'établir le montant de cet investissement, c'est à bon droit que l'administration a estimé que l'investissement en cause ne pouvait être regardé comme éligible aux dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts et a, en conséquence, procédé aux rehaussements d'impôt litigieux.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 11. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " I. Toute somme, dont l'établissement ou le recouvrement incombe à la direction générale des impôts, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. / () III. Le taux de l'intérêt de retard est de 0,40% par mois. Il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé. () ". 
 12. M. C ne développe aucun moyen spécifique à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge des intérêts de retard qui lui ont été appliqués, se contentant d'en contester le bien-fondé du fait de l'absence de bien-fondé de la cotisation supplémentaire litigieuse au principal. Il n'assortit ainsi pas son moyen des précisions suffisantes permettant au tribunal d'en apprécier le bien-fondé.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de M. C doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D C, au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris et au directeur régional des finances publiques d'Occitanie et du département de la Haute-Garonne. 
 Délibéré après l'audience du 23 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Héry, présidente, 
 Mme Sarraute, première conseillère, 
 Mme Douteaud, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 février 2024. 
 La rapporteure, 
 N. SARRAUTELa présidente, 
 F. HÉRY 
 La greffière, 
 M. A 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme : 
 La greffière en chef,