TA67 · 3ème chambre — 7 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 17 juin 2021, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Chêne de l'Est demande au tribunal de prononcer la restitution d'un crédit d'impôt recherche (CIR) d'un montant de 39 570 euros au titre de l'année 2017 et d'un crédit d'impôt innovation (CII) d'un montant de 48 551 euros au titre de la même année. 
 La SASU Chêne de l'Est soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a estimé que le projet de recherche R2 n'était pas éligible au CIR alors que des travaux portant sur des processus d'outillage en vue d'obtenir des progrès substantiels des machines et des outils de production peuvent constituer une activité de recherche et développement ; 
 - l'administration a ainsi méconnu sa doctrine référencée 4 A-3-12 ; 
 - le projet R3 n'avait pas le caractère d'une simple activité d'ingénierie industrielle en raison des incertitudes dont était affectée la recherche d'une solution ; 
 - elle a justifié d'une approche scientifique ; 
 - c'est à tort que l'administration a écarté du bénéfice du CII des projets qui présentaient au moins une des quatre caractéristiques énoncées par les dispositions du k) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; 
 - l'administration a ainsi méconnu sa doctrine référencée BOI-BIC-RICI-10-10-45-10 ; 
 - c'est à tort que l'administration a écarté de la base du CIR les frais de participation à des salons professionnels, qui constituent des dépenses de veille technologique ; 
 - l'administration a ainsi méconnu sa doctrine référencée BOI-BIC-RICI-10-10-20-50 n° 230 et suivants ;  
 - le temps consacré à l'analyse de l'état de l'art doit également être inclus dans les dépenses de personnel affecté à la veille technologique ; 
 - c'est à tort que l'administration a estimé que deux salariées ne pouvaient être regardées comme des techniciennes de recherche alors qu'elles participent aux opérations de recherche et d'innovation. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 27 décembre 2021, la directrice régionale des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 La directrice régionale des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C B, 
 - et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
    1. La SASU Chêne de l'Est, qui fabrique des parquets en bois et dont le président et l'actionnaire unique est M. A, a demandé le 11 juillet 2018 le remboursement d'un CIR et d'un CII s'élevant aux sommes respectives de 122 875 euros et 48 551 euros, soit un montant total de 171 426 euros, et dégagés au titre de l'année 2017. Par une décision du 11 mai 2020, l'administration fiscale lui a accordé le remboursement d'une somme de 80 018 euros et rejeté le surplus de sa demande. La SASU Chêne de l'Est a présenté le 24 juillet 2020 une nouvelle demande en vue d'obtenir la restitution de la somme de 91 418 euros. Par une seconde décision du 16 avril 2021, le service lui a accordé satisfaction à hauteur de la somme de 3 287 euros. Par la présente requête, la société requérante demande au tribunal de prononcer la restitution du CIR et du CII d'un montant total de 88 121 euros restant en litige. 
    2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " I. Les entreprises industrielles et commerciales () imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année () II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes. () b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations () c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations () k) Les dépenses exposées par les entreprises qui satisfont à la définition des micro, petites et moyennes entreprises donnée à l'annexe I au règlement (CE) n° 800/2008 de la Commission, du 6 août 2008, déclarant certaines catégories d'aide compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (Règlement général d'exemption par catégorie) et définies comme suit : 1° Les dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits autres que les prototypes et installations pilotes mentionnés au a ; 2° Les dépenses de personnel directement et exclusivement affecté à la réalisation des opérations mentionnées au 1° ; 3° Les autres dépenses de fonctionnement exposées à raison des opérations mentionnées au 1 () Pour l'application du présent k, est considéré comme nouveau produit un bien corporel ou incorporel qui satisfait aux deux conditions cumulatives suivantes : - il n'est pas encore mis à disposition sur le marché ; - il se distingue des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités. Le prototype ou l'installation pilote d'un nouveau produit est un bien qui n'est pas destiné à être mis sur le marché mais à être utilisé comme modèle pour la réalisation d'un nouveau produit ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : () c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". 
    3. En premier lieu, il résulte des dispositions précitées que des opérations consistant à perfectionner des matériels ou procédés existants ou à en développer des fonctionnalités particulières et qui se traduisent par des améliorations non substantielles de techniques déjà existantes ne caractérisent pas des opérations de développement expérimental présentant un caractère de nouveauté. 
    4. Il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu de l'instruction et compte tenu des différents éléments produits par les parties, si le contribuable remplit les conditions auxquelles les dispositions de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts subordonnent le bénéfice du crédit d'impôt qu'elles instituent. Il doit en particulier procéder à l'examen concret de la production de l'entreprise en vue de déterminer si les projets en cause peuvent être regardés comme apportant des améliorations substantielles présentant un caractère de nouveauté. 
    5. Pour soutenir qu'elle a mené en 2017 des opérations de recherches scientifiques et techniques consistant en des activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental lui ouvrant droit au crédit d'impôt en faveur de la recherche, en application des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts et de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code, la SASU Chêne de l'Est fait valoir qu'elle a conduit deux projets de recherche, respectivement intitulés R2 et R3, portant sur la constitution d'une " défauthèque " de masticage pour la réduction des retouches manuelles de masticage et sur l'industrialisation des traces de marquage des parquets en vue de leur donner une apparence vieillie.  
    6. Il résulte de l'instruction, et notamment du dossier technique produit par la SASU Chêne de l'Est et du rapport d'expertise du 16 décembre 2019 établi par un expert du ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation, que les développements particuliers à chacun des deux projets ne contiennent aucune précision sur les obstacles scientifiques ou techniques à surmonter pour atteindre les objectifs fixés ou sur la méthodologie de recherche. Il ressort de ce dossier technique que la société requérante se borne, pour améliorer des procédés de fabrication des parquets qu'elle produit, à combiner des solutions techniques existantes, sans les améliorer de façon significative et sans développer de connaissance nouvelle. Il s'ensuit que les études et travaux en cause, qui ne peuvent pas être regardés comme ayant été engagés en vue de la production de nouveaux procédés, systèmes ou services, ou pour une amélioration de ceux-ci pouvant être qualifiée de substantielle, c'est-à-dire excédant la mise en œuvre, la combinaison, ou le perfectionnement de techniques existantes, ne peuvent être regardés comme des opérations de développement expérimental présentant un caractère de nouveauté et susceptibles d'ouvrir droit au crédit d'impôt recherche, pour l'application des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts et de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code.  
    7. En deuxième lieu, la SASU Chêne de l'Est a sollicité le bénéfice du CII pour trois projets, intitulés I1, I2 et I3, concernant la fabrication d'un parquet dit " D " non vieilli, d'un parquet à motif graphique et de marches d'escalier. La société soutient que ces projets présentent au moins une des quatre caractéristiques énoncées par les dispositions du k) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, qui exigent des performances supérieures aux produits existants ou précédents sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou des fonctionnalités. Toutefois, elle se borne à énoncer, dans un tableau, les qualités supposées de ses réalisations sans assortir ses allégations d'aucun commencement de preuve. Au surplus, l'administration fait valoir, sans être contredite, que les projets de la SASU Chêne de l'Est ne se distinguent pas des produits proposés par d'autres fabricants, notamment, s'agissant du projet I1, au regard de l'ergonomie et, en ce qui concerne ce projet et le projet I2, en matière d'écoconception. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que les projets en litige constituent des opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits. La société requérante n'est donc pas fondée à soutenir qu'ils sont éligibles au crédit d'impôt innovation. 
    8. En troisième lieu, l'article 49 septies I quater de l'annexe III au code général des impôts dispose que : " Pour l'application du j du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, la veille technologique s'entend comme un processus de mise à jour permanent ayant pour objectif l'organisation systématique du recueil d'informations sur les acquis scientifiques, techniques et relatifs aux produits, procédés, méthodes et systèmes d'informations afin d'en réduire les opportunités de développement ". 
    9. D'une part, si la SASU Chêne de l'Est sollicite, au titre des dépenses de veille technologique, la prise en compte de frais de participation à des salons professionnels, d'un montant total de 17 217 euros, il ne résulte pas de l'instruction que ces dépenses, qui ne concernent pas des congrès ou colloques à caractère scientifique, participent de la veille technologique au sens et pour l'application des dispositions de l'article 49 septies I quater du code général des impôts. 
    10. La société requérante demande, d'autre part, la prise en compte, au titre de la veille technologique, de dépenses de personnel correspondant au temps consacré à l'analyse de l'état de l'art, pour un montant total de 10 138 euros. Toutefois, elle n'apporte aucun élément précis ou probant permettant d'apprécier la consistance et la réalité du temps passé par le salarié affecté à cette fonction, qui occupe, au demeurant, un emploi de responsable commercial. Il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a refusé de prendre en compte, au titre de la veille technologique, les sommes de 17 217 euros et 10 138 euros. 
    11. En quatrième lieu, aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts : " Le personnel de recherche comprend : 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental. Notamment : Ils préparent les substances, les matériaux et les appareils pour la réalisation d'expériences ; Ils prêtent leur concours aux chercheurs pendant le déroulement des expériences ou les effectuent sous le contrôle de ceux-ci ; Ils ont la charge de l'entretien et du fonctionnement des appareils et des équipements nécessaires à la recherche et au développement expérimental. Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche ". Il résulte de ces dispositions qu'une société qui ne dispose pas de département de recherche distinct est en droit de bénéficier du crédit d'impôt recherche, dès lors qu'elle produit des documents chiffrés faisant ressortir avec une précision et une rigueur suffisante, excluant tout recours à un mode de calcul forfaitaire, la part effective du temps consacré par chaque salarié aux différents projets de recherche. 
    12. L'administration a écarté des dépenses de personnel de recherche déclarées par la SASU Chêne de l'Est, les rémunérations de deux salariées de la société, occupant les fonctions de responsable marketing et de comptable, au motif qu'elles n'avaient, eu égard à leur profil et à leur contrat de travail, manifestement pas les compétences pour exercer des fonctions de technicien de recherche. Il ne résulte pas des documents dit " fiche carrière " produits par la société que les intéressées aient participé en quelque façon à des opérations de recherche ou même qu'elles détiennent une qualification leur permettant de participer à un projet de recherche. Il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a écarté les dépenses de personnel correspondant à la rémunération de ces deux salariées. 
    13. En dernier lieu, la société requérante ne peut se prévaloir utilement ni de l'instruction 4 A-3-12 du 21 février 2012, ni des doctrines référencées BOI-BIC-RICI-10-10-45-10 du 2 mars 2016 et BOI BIC-RICI-10-10-20-50 du 5 avril 2017 qui ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application. 
    14. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU Chêne de l'Est n'est pas fondée à demander la restitution des crédits d'impôt en litige. 
 D E C I D E : 
 Article 1 :La requête de la SASU Chêne de l'Est est rejetée. 
 Article 2 :Le présent jugement sera notifié à la SASU Chêne de l'Est et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin. 
 Délibéré après l'audience du 17 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Julien Iggert, président, 
 M. Christophe Michel, premier conseiller, 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 novembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 C. B 
 Le président, 
 J. IGGERT 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Strasbourg, le  
 Le greffier,