TA06 · 1ère chambre — 20 juillet 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 11 août 2021, M. A B, représenté par Me Runfola, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre de l'année 2009, en droits et pénalités ;  
 2°) de mettre une somme de 5 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - le droit de reprise de l'administration fiscale pour l'année 2009 est prescrit ; 
 - l'administration fiscale ne saurait se prévaloir du délai de reprise spécial prévu par les dispositions de l'article L. 188 B du livre des procédures fiscales, dès lors que la plainte pour fraude fiscale a été déposée en 2014, soit postérieurement à l'expiration du délai de reprise, intervenue le 31 décembre 2012;  
 - elle ne saurait se prévaloir du délai spécial prévu par les dispositions de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle ne peut prétendre avoir eu connaissance des omissions qu'elle prétend réparer au cours de la procédure pénale introduite contre lui alors que c'est elle-même qui a déposé la plainte pénale conduisant à l'enquête au parquet national financier ; l'administration fiscale entend mettre à sa charge le même montant, sur le même fondement juridique, que celui qu'elle avait déjà mis à sa charge à l'issue de la vérification de comptabilité entreprise à l'encontre de la société De Borée Distribution et ayant donné lieu à une proposition de rectification en date du 23 décembre 2011 ; or les redressements avaient été annulés par le tribunal administratif de Clermont-Ferrand puis par la cour administrative d'appel de Lyon dans un arrêt devenu définitif ;  
 - cette pratique abusive de l'administration porte atteinte à un grand nombre de dispositions légales destinées à assurer le plein bénéfice des droits de la défense ;  
 - les impositions litigieuses ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière, dès lors que l'administration fiscale ne justifie pas lui avoir adressé sa réponse à ses observations (lettre 3926) ni avoir répondu à sa demande tendant à la production de l'ensemble des pièces ayant servi de fondement aux rectifications envisagées ;  
 - les impositions litigieuses ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière, dès lors que les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ont été méconnues ;  
 - l'administration fiscale n'apporte pas la preuve d'une quelconque marge fictive au sein de la société De Borée Distribution ;  
 - les impositions litigieuses contreviennent au principe de l'autorité de la chose jugée ;  
 - elles révèlent une tentative de violation du principe constitutionnel d'interdiction des poursuites pénales et une tentative de détournement abusif de procédures.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 11 mars 2021, l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction du contrôle fiscal centre-est, conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir qu'aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n'est fondé.  
 Par une ordonnance en date du 22 mai 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 5 juin 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Kolf, rapporteure, 
 - et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société par actions simplifiée (SAS) De Borée Distribution, dont M. A B était, via l'intermédiaire d'une autre société, l'associé unique au cours de l'année litigieuse, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices 2008 à 2009, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a notamment estimé que des revenus d'un montant de 444 004 euros avaient été, au titre de l'année 2009, distribués à M. B, et qu'ils étaient imposables entre ses mains sur le fondement de l'article du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Elle a, par conséquent, rectifié les revenus imposables de M. B et lui a notifié, dans une proposition de rectification en date du 23 décembre 2011, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2009. Le tribunal administratif de Clermont-Ferrand puis la cour administrative d'appel de Lyon ont, par des décisions devenues définitives, prononcé la décharge de ces impositions. Une plainte pour fraude fiscale a entre-temps été déposée, le 22 juillet 2014, par l'administration fiscale, donnant lieu à l'ouverture d'une procédure auprès du Parquet national financier. L'administration fiscale a, par une proposition de rectification en date du 7 novembre 2019, mis à la charge de M. B des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2009, estimant qu'il avait perçu de la part de la SAS De Borée Distribution des rémunérations et avantages occultes d'un montant de 444 004 euros imposables entre ses mains en application des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts. Par la présente requête, M. B demande la décharge de ces impositions, en droits et pénalités, pour un montant total de 670 598 euros.  
 Sur la prescription du droit de reprise :  
 2. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due () ".  
 3. Toutefois, d'une part, aux termes de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, issu de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 et reprenant les dispositions de l'article L. 170 du même livre, abrogé le 1er janvier 2013 : " Même si les délais de reprise sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une procédure judiciaire, par une procédure devant les juridictions administratives ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos la procédure et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ". 
 4. Pour l'application de ces dispositions, des insuffisances ou omissions d'imposition ne peuvent pas être regardées comme révélées par une instance devant les tribunaux au sens de cet article lorsque l'administration dispose d'éléments suffisants lui permettant, par la mise en œuvre des procédures d'investigations dont elle dispose, d'établir ces insuffisances ou omissions d'imposition dans le délai normal de reprise prévu à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales. Il en va également ainsi lorsque, à la date à laquelle l'administration dispose de ces informations, le délai prévu à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales est expiré et qu'elle n'est plus en mesure, sur ce seul fondement, de réparer les insuffisances et omissions d'imposition. La circonstance que ces informations seraient ultérieurement mentionnées dans une procédure judiciaire n'ouvre pas à l'administration le droit de se prévaloir de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales dès lors qu'en pareille hypothèse, ces informations ne peuvent être regardées comme ayant été révélées par cette instance.  
 5. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, pour notifier au requérant les rectifications litigieuses, a entendu mettre en œuvre le délai spécial de reprise de dix ans, prévu à l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, en retenant que des insuffisances et omissions d'impositions lui avaient été révélées par la procédure judiciaire ouverte par le Parquet national financier, et en particulier par la consultation des procès-verbaux d'audition de M. B, desquels il ressort que l'intéressé aurait reconnu que les sociétés Blue Earth Publishers Ltd et Grinstone Investments Ltd avaient été constituées à sa seule initiative et pour son bénéfice exclusif et avoir mis en place un schéma d'optimisation fiscale impliquant l'intervention de plusieurs sociétés interposées sises à l'étranger et en avoir été le bénéficiaire économique. Il résulte ainsi de l'instruction que l'enquête a permis de confirmer que la somme de 444 004 euros correspondant à la marge dégagée par la société Blue Earths Publishers Ltd sur les opérations réalisées avec la SAS De Borée distribution avait été appréhendée par M. B.  
 6.  Toutefois, les omissions ou insuffisances d'impositions à l'origine des rectifications litigieuses ne peuvent être regardées comme ayant été révélées par une instance au sens de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, dès lors que l'administration fiscale avait eu connaissance des omissions d'impositions litigieuses au plus tard durant l'année 2011, au cours de laquelle une proposition de rectification consécutive à la vérification de comptabilité diligentée à l'encontre de la SAS De Borée Distribution et faisant état de revenus distribués par cette société à M. B, avait été adressée à ce dernier. Si les éléments de l'enquête judiciaire ont permis à l'administration fiscale de s'assurer de l'identité du bénéficiaire de ces revenus distribués, ils n'ont pu avoir pour effet de lui révéler les insuffisances et omissions dont elle avait connaissance au préalable, et qui l'ont d'ailleurs conduite à déposer plainte auprès de l'autorité judiciaire. Ainsi l'administration fiscale disposait d'éléments suffisants, dès avant la consultation des éléments réunis dans le cadre de l'enquête pénale, pour poursuivre ses investigations afin de déterminer le bénéficiaire des revenus distribués par la SAS De Borée Distribution. Dans ces conditions, M. B est fondé à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait mettre en œuvre le délai spécial de reprise de dix ans prévu par les dispositions de l'article L. 188 B du livre des procédures fiscales.  
 7. D'autre part, aux termes de l'article L. 188 B du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'administration a, dans le délai de reprise, déposé une plainte ayant abouti à l'ouverture d'une enquête judiciaire pour fraude fiscale dans les cas visés aux 1° à 5° du II de l'article L. 228, les omissions ou insuffisances d'imposition afférentes à la période couverte par le délai de reprise peuvent, même si celui-ci est écoulé, être réparées jusqu'à la fin de l'année qui suit la décision qui met fin à la procédure et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ".  
 8. A supposer même que l'administration fiscale ait, subsidiairement, entendu se prévaloir du délai spécial de reprise prévu par les dispositions de l'article L. 188 B du livre des procédures fiscales, il est constant que sa plainte pénale n'a été déposée que le 22 juillet 2014, soit hors du délai de reprise dont elle disposait s'agissant d'impositions dues au titre de l'année 2009, qui expirait le 31 décembre 2013. Il s'ensuit qu'elle ne pouvait régulièrement exercer le droit de reprise spécial prévu par ces dispositions.   
 9. Il résulte de tout ce qui précède que M. B est fondé à soutenir que l'administration fiscale était prescrite à lui notifier, par sa proposition de rectification en date du 7 novembre 2019, des rectifications au titre de l'année 2009. Par suite, M. B est fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, de l'intégralité des impositions litigieuses.  
 Sur les frais liés au litige : 
 10. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : M. B est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009, à hauteur d'un montant total de 670 598 (six-cent-soixante-dix-mille cinq-cents-quatre-vingt-dix-huit) euros. 
 Article 2 : L'Etat versera une somme de 1 000 (mille) euros à M. B en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. A B et à l'administrateur général des finances publiques, directeur de la direction du contrôle fiscal centre-est.  
 Délibéré après l'audience du 29 juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Pouget, présidente, 
 Mme Kolf, conseillère,  
 M. Cherief, conseiller, 
 Assistés de Mme Martin, greffière. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 juillet 2023. 
 La rapporteure, 
 signé 
 S. KOLF 
 La présidente, 
 signé 
 M. POUGET 
 La greffière, 
 signé 
 C. MARTIN 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 ou par délégation la greffière,