TA67 · 3ème chambre — 19 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 2 juillet 2021 et 11 juillet 2022, M. B A, représenté par Me Ferretti et Me Heinrich, demande au tribunal : 
 1°)de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2016, pour un montant de 92 081 euros ; 
 2°)de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
 Il soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a fait application des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts dès lors qu'elle n'a pas démontré qu'il contrôlait la société EI Lux ; que, dans la qualification du motif relatif à l'exercice d'une activité industrielle et commerciale autre que la prestation de services, l'administration aurait dû appliquer la mesure de tempérament prévue au BOI-IR-DOMIC-30 n° 140 ; qu'elle n'a pas établi qu'il est intervenu, avec son épouse, en lieu et place de la société EI Lux ; que l'imposition entre ses mains des sommes versées à la société EI Lux puis reversées, à hauteur de 270 000 euros, à la société GBI Conseils, conduit à une double imposition contraire à la réserve de constitutionnalité émise par le Conseil constitutionnel et à la jurisprudence du Conseil d'Etat ; qu'aucune évasion fiscale n'a été mise en œuvre ; 
 - le service a commis une erreur dans la détermination de l'assiette de l'impôt, celle-ci se limitant à 10 000 euros. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 17 mars 2022, la directrice régionale des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 La directrice régionale des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 23 juin 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 11 juillet 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Mohammed Bouzar, rapporteur, 
 - les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Ferretti, pour M. A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'occasion du contrôle fiscal dont a été l'objet l'EURL Big Property, dont M. B A est le représentant légal, l'administration a constaté la facturation à cette société d'une somme de 280 000 euros HT en rémunération de prestations de service en matière d'urbanisme réalisées par une société luxembourgeoise, la SARL EI Lux, dont M. A est le gérant et associé à hauteur de 10%. L'administration ayant considéré que ces prestations avaient été réalisées en réalité principalement par M. A, elle lui a, par une proposition de rectification du 1er juin 2018, notifié suivant la procédure contradictoire une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2016, à raison de la réintégration dans son revenu imposable de ces bénéfices en application des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts. M. A demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2016 pour un montant de 92 081 euros. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes du I de l'article 155 A du code général des impôts : " I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : / - soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services ; / - soit, lorsqu'elles n'établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que la prestation de services ; / - soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit la rémunération des services est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l'article 238 A ". Les prestations dont la rémunération est ainsi susceptible d'être imposée entre les mains de la personne qui les a effectuées correspondent à un service rendu pour l'essentiel par elle et pour lequel la facturation par une personne domiciliée ou établie hors de France ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière, permettant de regarder ce service comme ayant été rendu pour son compte. 
 3. L'administration fiscale apporte la preuve que des sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières en vertu du I de l'article 155 A précité du code général des impôts par la production d'éléments attestant de ce que ces personnes ont réalisé les prestations de services en cause et de ce qu'elles contrôlent la personne qui perçoit la rémunération de ces services. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable d'apporter des éléments permettant d'établir que la facturation de ces prestations par la société établie hors de France aurait trouvé une contrepartie réelle dans une intervention qui lui aurait été propre et de regarder le service ainsi rendu comme l'ayant été pour son compte.  
 4. En premier lieu, pour établir que M. A contrôle directement ou indirectement la société EI Lux, l'administration fait valoir qu'il en est depuis sa création le gérant unique et qu'il dispose à ce titre, selon les statuts de la société, des pouvoirs les plus étendus pour agir en son nom en toutes circonstances. Elle fait également valoir que par trois décisions du 24 février 2020, l'administration luxembourgeoise a autorisé la société EI Lux à exercer les activités d'agent immobilier, d'administrateur de biens-syndic de copropriété et de promoteur immobilier sous réserve que la gérance soit exercée par M. A, qu'il est le seul signataire des " conventions d'honoraires " des 20 décembre 2014 et 15 janvier 2015 conclues entre la société EI Lux et la société Big Property, en tant que représentant légal des deux sociétés, et qu'il a signé les factures d'honoraires ou les notes d'avoirs adressées par la société EI Lux à la société Big Property en 2016. Elle fait valoir, enfin, comme l'intéressé le reconnaît du reste lui-même dans ses écritures, qu'il est à la tête d'un groupe de sociétés ayant comme société mère la société Imoclaire, composé notamment des sociétés GBI Conseils et EI Lux, alors même que cette dernière société est détenue à 80 % par la société WHBC, extérieure au groupe de sociétés qu'il contrôle. Par ailleurs, les factures adressées par la société EI Lux à la société Big Property comportent en en-tête le logo de la société Imoclaire. Au regard de l'ensemble de ces éléments, M. A doit être regardé, au sens de l'article 155 A du code général des impôts, comme contrôlant la société EI Lux, nonobstant la circonstance alléguée par le requérant qu'il ne détient que 10% des parts sociales de cette société. Par ailleurs, pour attester que M. A a réalisé les prestations de service en cause, ayant consisté à obtenir auprès des communes de Lessy et de Metz la modification des plans locaux d'urbanisme, l'obtention d'autorisations d'urbanisme, la pré-commercialisation de lots et l'obtention de financements, l'administration fait valoir que, selon la réponse donnée par M. A lui-même dans un courrier du 5 décembre 2017, les prestations en litige ont été réalisées par lui-même, dans une proportion de 85%, et par son épouse, Mme A, dans une proportion de 15%. L'administration fait également valoir que la société EI Lux ne comptait aucun salarié en 2016. Si M. A soutient qu'il n'intervient jamais à titre personnel mais par l'intermédiaire de la société EI Lux et de la société GBI Conseils, à laquelle la société EI Lux a sous-traité la réalisation des prestations de service en litige, qui disposent de la renommée nécessaire à la réalisation d'activités immobilières, il n'apporte aucun élément démontrant l'existence d'une intervention propre de la société EI Lux. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a fait application, pour ce seul motif, des dispositions précitées du I de l'article 155 A du code général des impôts. 
 5. En deuxième lieu, au surplus, il résulte de l'instruction que, pour faire application des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts, l'administration s'est également fondée sur le motif tiré de ce que la société EI Lux n'exerçait pas de manière prépondérante une activité industrielle et commerciale autre que la prestation de services. Alors que M. A ne le conteste pas, il n'est pas davantage fondé à soutenir que l'administration a fait une inexacte application des dispositions précitées du I de l'article 155 A du code général des impôts. 
 6. En troisième lieu, dans sa décision n° 2010-70 QPC du 26 novembre 2010, le Conseil constitutionnel a jugé que l'article 155 A précité ne créait pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques, sous la réserve suivante : " dans le cas où la personne domiciliée ou établie à l'étranger reverse en France au contribuable tout ou partie des sommes rémunérant les prestations réalisées par ce dernier, la disposition contestée ne saurait conduire à ce que ce contribuable soit assujetti à une double imposition au titre d'un même impôt ". En l'espèce, M. A n'est pas fondé à soutenir que l'administration a fait une application des dispositions de l'article 155 A contraire à cette réserve d'interprétation au motif que la société GBI Conseils a été imposée en France à raison des revenus de 270 000 euros que lui a versés la société EI Lux en rémunération de la mission de sous-traitance qu'elle lui a confiée, dès lors qu'il ne s'agit ni du même contribuable ni de la même base imposable.   
 7.  En quatrième lieu, M. A ne peut utilement soutenir qu'aucune évasion fiscale n'a été mise en œuvre dès lors que cette circonstance est sans incidence sur l'application des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts. Par ailleurs, il ne peut être opposé à l'administration, qui a fait usage des pouvoirs qu'elle tire de l'article 155 A du code général des impôts, un prétendu principe d'application mesurée de la loi fiscale. 
 8. En dernier lieu, les dispositions de l'article 155 A du code général des impôts ne dispensent pas l'administration, pour soumettre cette rémunération à l'impôt sur le revenu entre les mains de la personne ayant rendu les services, de faire application des règles de taxation relatives à la catégorie de revenus dont elle relève. En l'espèce, M. A n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait dû soustraire de la base imposable la somme de 270 0000 euros versée par la société EI Lux à la société GBI Conseils en rémunération de la mission de sous-traitance qu'elle lui a confiée, dès lors qu'il n'établit pas, alors qu'il lui appartient de justifier du bien-fondé des charges qu'il entendrait déduire, l'intervention de cette dernière dans la réalisation des prestations en litige et alors, au demeurant, que l'administration fait valoir sans être contredite que la société GBI Conseils n'employait aucun salarié en 2016. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale : 
 9. M. A doit être regardé comme invoquant, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la doctrine exprimée sous la référence BOI-IR-DOMIC-30 n° 140 publié le 12 septembre 2012, aux termes de laquelle " Par mesure de tempérament, il n'y a pas lieu en principe d'appliquer le texte de l'article 155 A du CGI lorsque la réalité des services rendus par une personne morale étrangère est établie de façon indiscutable, notamment dans le cadre d'une activité de cabinet (expertise comptable, ingénieur conseil, conseil juridique ou comptable, courtage d'assurances, etc.). Cette mesure de tempérament doit cependant être refusée aux personnes morales : - établies dans un pays à régime fiscal privilégié ; - ou qui sont contrôlées par le prestataire de services (cf. § 90) lorsque ce dernier est domicilié en France ". M. A ne peut cependant utilement se prévaloir de cette doctrine dès lors qu'elle n'ajoute rien à la loi fiscale. En tout état de cause, ainsi qu'exposé au point 4, l'administration établit que la société EI Lux était contrôlée par M. A et ce dernier ne justifie pas la réalité de services rendus par cette société. 
 10. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à obtenir la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2016 pour un montant de 92 081 euros. Par voie de conséquence, il ne peut prétendre au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que, en tout état de cause, à la condamnation de l'Etat aux dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1 :  La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin. 
 
 Délibéré après l'audience du 5 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Julien Iggert, président, 
 M. Christophe Michel, premier conseiller, 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 septembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 M. BOUZAR 
 Le président, 
 J. IGGERT 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
   La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
   Strasbourg, le  
   Le greffier,