TA59 · 4ème Chambre — 27 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 5 juillet 2021, M. B A, représenté par Me Blanquart, demande : 
 1°) de rétablir son déficit foncier, pour la détermination de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2017 à la somme de 90 231 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - les dépenses que la SCI Pasteur dont il est associé, a engagées au titre des locaux professionnels en 2013 constituant des dépenses d'entretien et de réparation, elles sont entièrement déductibles de ses revenus fonciers ; 
 - il entend se prévaloir des énonciations des paragraphes 40 et 50 des commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-10-20140203 ; 
 - l'ensemble des travaux dans les locaux professionnels ayant été réalisé dans l'unique objectif d'adapter les locaux à l'accueil de personnes handicapées, ils sont entièrement déductibles des revenus fonciers de la SCI Pasteur ; 
 - les dépenses pour aménager l'espace non affecté au deuxième étage et le rendre disponible à la location, constituant des dépenses d'amélioration relative à un local à usage d'habitation, ouvraient droit à déduction. 
 Par un mémoire en défense, enregistré 6 janvier 2022, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Jaur, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Courtois, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Rousseau substituant Me Blanquart, avocat de M. A. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SCI Pasteur, détenue à parts égales entre MM. Letombe, Meurisse, A et Redier, est soumise à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers. Elle est propriétaire d'un immeuble situé à la Madeleine (59110), rue Pasteur, destiné à l'habitation faisant l'objet d'un usage mixte, professionnel pour le cabinet médical situé au rez-de-chaussée et d'habitation pour les premier et deuxième étages. Au titre de l'exercice 2013, elle a procédé à des travaux sur les trois niveaux pour un montant de 517 903 euros qu'elle a intégralement déduits au titre des revenus fonciers. A l'issue d'un contrôle sur pièces, par une proposition de rectification du 10 mars 2020 adressée à la SCI Pasteur, l'administration fiscale a refusé la déduction de certaines dépenses de travaux aux motifs qu'il s'agissait d'une rénovation complète de locaux commerciaux, d'une création d'appartement dans les combles et d'une absence de justificatifs pour une partie des travaux et a considéré que le déficit 2013 aurait dû s'élever à un montant de 159 851 euros au lieu des 486 073 euros déclarés. Par une proposition de rectification aussi du 10 mars 2020 adressée à M. A, l'administration fiscale a tiré les conséquences du contrôle de la SCI Pasteur sur la situation fiscale du requérant en lui indiquant que son déficit foncier antérieur non encore imputé en 2017 s'élevait à 8 674 euros au lieu de 90 231 euros. Dans ses observations du 7 septembre 2020, la société Pasteur a pu rapporter les justificatifs de dépenses initialement non justifiées et démontrer que des travaux étaient des dépenses de réparation et d'entretien afin de mettre les locaux en conformité avec les normes d'accessibilité aux personnes handicapées. L'administration fiscale, dans sa réponse aux observations du contribuable du 2 octobre 2020, a porté le déficit 2013 de la société Pasteur à un montant de  
 205 127 euros au lieu des 486 073 euros déclarés. Par courrier du 3 novembre 2020, la société Pasteur a présenté des observations complémentaires et sollicité un entretien avec le supérieur hiérarchique. Ce dernier a ramené le déficit 2013 de la société Pasteur à un montant de  
 227 632 euros et en a tiré les conséquences sur le déficit antérieur non encore imputé en 2017 de M. A en l'établissant à 25 620 euros. Par courrier du 15 mars 2021, le requérant a introduit une réclamation contentieuse. Par une décision du 20 mai 2021, l'administration fiscale a rejeté cette réclamation. M. A demande de rétablir son déficit foncier au titre de l'année 2017 au montant déclaré. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 En ce qui concerne les locaux à usage professionnel : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 8 du code général des impôts, les associés des sociétés civiles immobilières " sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ". D'autre part, aux termes du I de l'article 31 du même code : " Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien () / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement () / b bis Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux professionnels et commerciaux destinées à protéger ces locaux des effets de l'amiante ou à faciliter l'accueil des handicapés, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ; / () ". Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et comme des travaux d'agrandissement ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d'aménagement interne, quelle que soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s'ils affectent le gros œuvre ou s'il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable. Par ailleurs, il appartient au contribuable qui entend déduire de ses revenus fonciers un déficit correspondant à des dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance, de la nature et, par suite, du caractère déductible de ses charges. 
 3. En premier lieu les travaux de réaménagement des cabinets médicaux ont eu pour objet la pose d'une nouvelle chape, le renfort et la modification de charpente, la pose de faux-plafonds, de cloisons intérieures, une réfection de l'installation électrique, le remplacement des menuiseries extérieures, la pose d'une ventilation mécanique contrôlée (VMC), la pose de revêtement de sol et la réalisation de peintures. Des travaux de cette nature sont des travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, constituent des travaux d'amélioration ne peuvent être regardés comme des travaux de réparation et d'entretien au sens de l'article 31 précité. 
 4. En deuxième lieu, si M. A soutient que le nouveau cloisonnement intérieur, le changement de revêtement de sols et le remplacement des sanitaires étaient spécifiquement destinés à l'accueil des personnes handicapées, il ne résulte pas de l'instruction que les dépenses en cause, qui ne sont en tout état de cause pas dissociables des travaux d'amélioration non déductibles, aient eu spécifiquement cet objet, alors que l'administration a admis en déduction la réalisation des équipements facilitant cet accueil. 
 5. En troisième lieu, en se bornant à produire un simple devis indiquant notamment ces travaux pour un montant de seulement 144 276,65 euros hors taxes, un rapport de mission établi par la société Qualiconsult Immobilier avant la réalisation des travaux soulignant une importante présence de plomb dans de très nombreux éléments de l'immeuble et un plan d'architecte, le requérant ne justifie pas de la réalité, de la consistance, de la nature et, par suite, du caractère déductible de ces dépenses. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le coût de ces travaux de réaménagement des cabinets médicaux, n'a pas été admis en déduction pour le calcul de ses revenus fonciers. 
 En ce qui concerne les locaux d'habitation 
 6. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 10 mars 2020 et du recours hiérarchique du 14 décembre 2020 que l'administration fiscale a considéré que la SCI Pasteur avait transformé en appartement les combles non aménagés du deuxième étage et ainsi agrandi la surface habitable de 47,86 mètres carrés. Elle considère par suite qu'au prorata de cette surface par rapport à celle de la surface habitable totale concernée par les travaux, une partie n'est pas déductible. Contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que la hauteur sous combles était supérieure ou égale à 1,80 m avant les travaux ne suffit pas à faire regarder les combles comme habitables avant les travaux. Le requérant admettant lui-même que la pièce rénovée était une pièce complémentaire à son appartement qui était utilisée en salle de buanderie et de repassage, ce qui implique qu'elle n'était pas affectée à l'habitation, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le coût de ces travaux d'agrandissement, qui ont accru la surface habitable mise en location, sans que l'absence de prise en compte de cette augmentation pour le calcul de la valeur locative imposée à la taxe foncière ait une incidence sur le bien-fondé de la rectification des revenus fonciers, n'a pas été admis en déduction pour le calcul de ses revenus fonciers. 
 Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 7. M. A ne saurait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des paragraphes 40 et 50 des commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-10-20140203, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement.  
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander l'augmentation de son déficit foncier au titre de l'année 2017. Par suite, ses conclusions à fin d'augmentation de son déficit foncier doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles qu'il a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord. 
 Délibéré après l'audience du 6 février 2025, à laquelle siégeaient : 
 - M. Riou, président, 
 - Mme Bergerat, première conseillère, 
 - Mme Jaur, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 février 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé  
 A. JaurLe président, 
 Signé  
 J.-M. Riou 
 La greffière, 
 Signé  
 S. Ranwez 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,