TA67 · 3ème chambre — 19 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 29 juillet 2021, la société par actions simplifiée (SAS) DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la société à responsabilité limitée (SARL) Electro Express, représentée par Me Hubler, demande au tribunal : 
 1°)de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 mars 2013, 31 mars 2014 et 31 mars 2015, maintenues à sa charge pour un montant total de 131 237 euros ; 
 2°)de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens. 
 Elle soutient que : 
 - en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée insuffisamment déclarée : les avoirs et les régularisations sont justifiés ; 
 - en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible : le montant de 40 086 euros figurant sur la déclaration du mois de novembre 2014 à la ligne " TVA déductible omission et complément ", est justifié ; 
 - en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : par voie de conséquence, ces cotisations, en ce qu'elles résultent du profit sur le Trésor, doivent être déchargées ; les provisions pour créances douteuses, les sommes inscrites au compte courant d'associé de M. A, au titre des exercices clos aux 31 mars 2013 et 31 mars 2014 ainsi que les débits du compte vente, sont justifiés. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 9 mars 2022, la directrice régionale des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 La directrice régionale des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 23 juin 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 11 juillet 2022. 
 Un mémoire présenté pour la SAS DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la SARL Electro Express a été enregistré le 9 août 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C B, 
 - les conclusions de M. Thomas Gros, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Hubler, pour la SAS DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la SARL Electro Express. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  La SARL Electro Express, qui exerce l'activité de vente d'appareils ménagers, d'installations de cuisines et de salles de bain, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 8 février 2016 au 4 mai 2016 portant sur la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015 à la suite de laquelle, par une proposition de rectification du 28 juin 2016, l'administration lui a notifié, suivant la procédure contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 mars 2013, 31 mars 2014 et 31 mars 2015. Le 16 novembre 2016, la somme totale de 146 888 euros a été mise en recouvrement. Statuant sur les réclamations préalables de la SARL Electro Express des 7 et 22 mars 2017, l'administration a, par une décision d'acceptation partielle du 3 juin 2021, prononcé un dégrèvement partiel des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des intérêts dus au titre de l'exercice clos au 31 mars 2014, à hauteur de 15 651 euros. La SAS DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la SARL Electro Express, demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 mars 2013, 31 mars 2014 et 31 mars 2015, pour un montant total de 131 237 euros, auxquels la SARL Electro Express demeure assujettie.   
 Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 2. En premier lieu, aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes du 1. de l'article 266 de ce code : " La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; ". Aux termes, enfin, du II de l'article 267 du même code : " Ne sont pas à comprendre dans la base d'imposition : / 1° Les escomptes de caisse, remises, rabais, ristournes et autres réductions de prix consenties directement aux clients ; ". Le service vérificateur a relevé que les comptes de taxe sur la valeur ajoutée collectée avaient été débités de certains montants, au titre soit de régularisations de taxe sur la valeur ajoutée, soit d'avoirs émis par la SARL Electro Express au bénéfice de certains de ses clients. 
 3. Concernant les sommes que la société requérante qualifie d'" avoirs ", elle soutient avoir réalisé des prestations pour six clients auprès desquels elle n'a pu en obtenir le paiement. Ainsi, certaines de ces créances n'ont pu être recouvrées à raison des procédures collectives qui auraient été engagées à l'encontre de certains de ces clients à savoir les sociétés GIPP Gest et Info Gaz. Les autres clients auraient refusé de payer le solde restant de leurs dettes. Cependant, la requérante, à l'appui de ces allégations, se borne à produire deux factures du 30 mai 2011 et du 8 janvier 2010, et à invoquer le caractère définitivement irrécouvrable des factures émises sans toutefois établir qu'à la clôture de l'exercice, les créances en cause ne seraient pas honorées. De plus, les notes d'avoir produites ne sont pas suffisantes compte tenu de leur imprécision en ce qu'elles n'indiquent pas le motif d'émission de l'avoir et la créance concernée. Enfin, les écritures comptables dont la requérante se prévaut comportent des montants ne correspondant pas à ceux des avoirs remis en cause par l'administration. L'administration a pu à bon droit écarter ces justifications pour déterminer la base d'imposition de la taxe. 
 4. Concernant les régularisations de taxe sur la valeur ajoutée, la requérante soutient que certaines factures émises ont été comptabilisées plusieurs fois par erreur, générant un chiffre d'affaires excédant le chiffre d'affaire réel de la société et que la SARL Electro Express a corrigé ces erreurs par le biais d'une extourne, étalée sur les trois exercices sur le compte 70700 afférent aux produits d'exploitation. Cependant, la requérante, qui n'est pas en mesure ainsi qu'elle le reconnaît de produire des factures rectificatives, se prévaut des écritures comptables de la SARL Electro Express sans indiquer au tribunal les factures qui auraient été comptabilisées par erreur à plusieurs reprises, à l'exception de factures concernant trois clients. A cet égard, les écritures des 1er août 2012 et 6 septembre 2012 relatives au client Omnium Bati Var, auxquelles fait référence la requérante, renvoient en réalité à deux factures différentes. Par ailleurs, il ne résulte pas de ces écritures que les factures de 240,75 euros concernant l'association Tandem et de 150 euros concernant Electricité de Strasbourg auraient été comptabilisées deux fois, comme allégué, sans plus de précision. La société requérante n'est dès lors pas fondée à demander la réduction correspondante de ses bases d'imposition.   
 5. En second lieu, aux termes du II de l'article 271 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites facture ; / () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures ". L'examen des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites au titre de la période close le 31 mars 2015 a permis de constater qu'un montant de 40 086 euros figurait sur la déclaration du mois de novembre 2014 à la ligne " TVA déductible omission et complément ", sans que ce montant soit justifié par la présentation de factures omises ou par tout autre document. La requérante ne justifie pas davantage devant le tribunal du bien-fondé du montant de 40 086 euros figurant sur la déclaration du mois de novembre 2014 au titre de la taxe sur la valeur ajoutée déductible. 
 Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 
 En ce qui concerne le profit sur le Trésor : 
 6. Alors que la requérante soutient que ce chef de rectification doit être abandonné par voie de conséquence de la décharge qu'elle sollicite des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, il résulte de ce qui a été exposé aux points précédents que son moyen doit être écarté et, en tout état de cause, il résulte de l'instruction qu'elle a bénéficié d'une déduction immédiate de ces suppléments de taxes de ses résultats imposables, par application de la " cascade simple " prévue à l'article L. 77 du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne la remise en cause des provisions pour créances douteuses : 
 7. D'une part, aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Aux termes du 4 bis ce même article : " Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci ". En application de ces dispositions, dans l'hypothèse où le bénéfice imposable d'un exercice a été déterminé par différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice et où son montant a servi de base à une imposition qui est devenue définitive en raison de l'expiration du délai de répétition, les erreurs qui ont entraîné une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net ressortant du bilan de clôture de cet exercice peuvent être ultérieurement corrigées, à l'initiative du contribuable ou à celle de l'administration à la suite d'une vérification, dans les bilans des exercices non couverts par la prescription et, par suite, dans les bilans d'ouverture de ces exercices à l'exception du premier. 
 8. D'autre part, aux termes du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () / 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. () ". Il en résulte qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise.  
 9. Enfin, si en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 10. La vérification de comptabilité de la SARL Electro Express a permis de constater l'inscription au passif du bilan de provisions pour créances douteuses détenues sur des clients, constituées sur des exercices prescrits, qui n'étaient pas justifiées et qui, à ce titre, ont été réintégrées au résultat du premier exercice clos non prescrit, au 31 mars 2013, à hauteur de 33 134 euros. Aucun des éléments produits à l'instance par la requérante, tels que par exemple le jugement du 11 juin 2014 du tribunal d'instance d'Illkirch Graffenstaden ou l'arrêt de la cour d'appel de Colmar du 13 octobre 2011, n'est de nature à justifier les provisions constituées pour les créances alléguées. 
 En ce qui concerne les sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. A, gérant et associé de la SARL Electro Express, au titre des exercices clos aux 31 mars 2013 et 31 mars 2014 : 
 11. La requérante n'établit nullement, par les factures et tickets de caisse produits ainsi qu'à l'appui du relevé bancaire de la SARL Electro Express, que M. A aurait fait, à titre personnel, des avances à cette société justifiant les différentes sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé au titre des exercice clos les 31 mars 2013 et 31 mars 2014. 
 En ce qui concerne les débits du compte vente : 
 12. Le service a constaté que les comptes de classe 70700 ont été débités de certains montants au titre soit de régularisations, soit d'avoirs, conduisant à minorer les chiffres d'affaires déclarés. La requérante, qui entend justifier ces débits, reprend les mêmes arguments que ceux exposés à l'encontre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de l'insuffisance de taxe collectée. Il y a lieu, par suite, d'écarter son moyen pour les motifs exposés aux points 3 et 4 du jugement. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la SARL Electro Express, n'est pas fondée à obtenir la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 mars 2013, 31 mars 2014 et 31 mars 2015, pour un montant total de 131 237 euros, auxquels la SARL Electro Express demeure assujettie. Par conséquent, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ainsi que ses conclusions tendant à la condamnation de l'Etat aux dépens, ces dernières conclusions étant au surplus dépourvues d'objet. 
 D E C I D E : 
 Article 1 :  La requête de la SAS DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la SARL Electro Express, est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS DMJ, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la SARL Electro Express et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin. 
 
 Délibéré après l'audience du 5 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Julien Iggert, président, 
 M. Christophe Michel, premier conseiller, 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 septembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 M. BOUZAR 
 Le président, 
 J. IGGERT 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
    La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Strasbourg, le  
 Le greffier,