TA38 · 7ème Chambre — 31 janvier 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 août 2021 et le 14 mars 2022, la SAS Cab 5-4 demande au tribunal d'ordonner la restitution du crédit d'impôt recherche et du crédit d'impôt innovation dont le bénéfice lui a été refusé au titre de l'année 2019. 
 Elle soutient que : 
 - s'agissant des dépenses de recherche, le projet " recherche d'utilisation de nouveaux tissus afin d'améliorer de manière substantielle les performances des vêtements de ski " est éligible au dispositif et doit être examiné à l'aune des travaux menés en 2019 ; 
 - la remise en cause des dépenses pour deux de ses personnels n'est pas justifiée ; 
 - s'agissant des dépenses d'innovation, les trois projets valorisés en 2019 doivent l'être en considération des études du marché de référence de 2019, à la lumière de leur teneur technique et les dépenses d'innovation doivent être réintégrées dans l'assiette des dépenses du crédit d'impôt correspondant ; 
 - une expertise doit être diligentée sur l'éligibilité au crédit d'impôt innovation des projets rejetés par l'administration.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 10 janvier 2022 et le 29 mars 2022, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la Sas Cab 5-4 ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bourion, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Heintz, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société Cab 5-4, créée en novembre 2006 par deux skieurs et un industriel, a pour objet la fabrication, l'achat et la vente, notamment sur internet, l'import-export de tous articles de sport et sportswear et l'organisation de manifestations sportives. Ainsi, elle conçoit et commercialise des produits de haut de gamme, tels que des skis, des vêtements et des accessoires de ski, dont elle sous-traite la fabrication à la société Black Crows. Au titre des années 2016, 2017 et 2018, la société Cab 5-4 a présenté des demandes de crédit d'impôt recherche et de crédit d'impôt innovation. Sur quatre projets présentés au titre des dépenses de recherche, trois ont été estimés éligibles et sur sept projets de dépenses d'innovation, aucun projet n'a été retenu. Concernant les dépenses de recherche et d'innovation engagées au titre de l'année 2019, la société Cab 5-4 a demandé le 15 juillet 2020 le remboursement d'une créance d'un montant de 97 906 euros correspondant pour 62 533 euros au crédit d'impôt recherche et pour 35 373 euros au crédit d'impôt innovation. Le 29 juin 2021, l'administration a pris une décision d'admission partielle, à hauteur de 38 512 euros au titre du crédit d'impôt recherche. La société Cab 5-4 demande au tribunal de faire intégralement droit à sa réclamation. 
 Sur le crédit d'impôt recherche :  
 2. En premier lieu, aux termes du I de l'article 244 quater B du code général des impôts : " Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au même code, sont considérées comme des opérations de recherche scientifique et technique, pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B, celles des " opérations de développement expérimental " qui sont " effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, ou en vue de leur amélioration substantielle ". En outre, en vertu du même article, " par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". 
 3. Ne peuvent être prises en compte pour le bénéfice du crédit d'impôt recherche que les dépenses exposées pour le développement ou l'amélioration substantielle de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, dont la conception ne pouvait être envisagée, eu égard à l'état des connaissances techniques à l'époque du projet de recherche, par un professionnel averti, par simple développement ou adaptation de ces techniques. 
 4. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations, et, notamment, d'examiner si les opérations de développement expérimental en cause présentent un caractère de nouveauté au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts. 
 5. Au cas d'espèce, la société requérante a présenté au titre des dépenses de recherche deux projets, dont celui portant sur la " recherche d'utilisation de nouveaux tissus afin d'améliorer de manière substantielle les performances de vêtements de ski " qui avait été rejeté les années précédentes et qui n'est à nouveau pas retenu pour l'année 2019. Ce projet a pour objectif le développement de vêtements de ski avec de nouveaux tissus écoresponsables. Si la société fait valoir qu'au cours de l'année 2019, les travaux de recherche et développement ont consisté à expérimenter la viabilité d'une membrane développée par un chercheur taiwanais et dont les tests sont en cours de développement, il résulte de l'instruction que les résultats chiffrés résultant de ces expérimentations ne sont retranscrits qu'en anglais, que la société n'a formulé ni commentaire ni observation de nature à apprécier la performance et la fiabilité de ce nouveau tissu ainsi que l'avancée des travaux de recherche qu'elle fait valoir. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que de tels objectifs ou de telles fonctionnalités auraient constitué des techniques ou auraient présenté un caractère de nouveauté, non accessibles à l'homme de l'art et permettant de dissiper une incertitude scientifique. Par suite, la société Cab 5-4 n'établit pas que ces recherches décrites succinctement présenteraient un caractère innovant de nature à relever, eu égard à leur nature, d'une activité de recherche éligible au crédit d'impôt prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts. En conséquence, en l'absence d'élément technique nouveau, la société Cab 5-4 n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale a, à tort, rejeté sa demande.  De surcroît, elle n'est pas fondée à soutenir que l'administration ne lui aurait pas permis de produire d'élément nouveau justifiant sa demande de bénéfice du crédit d'impôt recherche, dès lors qu'il lui appartenait dans le cadre de la préparation de son dossier d'éligibilité et de la justification de sa demande lorsqu'elle est remise en cause par l'administration, de présenter les éléments circonstanciés appropriés. 
 6. En second lieu, aux termes du II de l'article 244 quater B du code général des impôts : " Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. ". 
 7. La société Cab 5-4 revendique l'intégration des dépenses de personnels de M. B et de M. A pour l'année 2019 aux dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt. 
 8. S'agissant de M. B, elle fait valoir que son profil est assimilable à celui d'un technicien de recherche. Elle détaille précisément son parcours professionnel, à savoir son diplôme de MBA Business Administration et Management obtenu à Lyon en 1990 qui lui a permis d'avoir des compétences en stratégie, management et stratégie management, et d'occuper par la suite des emplois à hautes responsabilités en matière de stratégie, tout d'abord en qualité de consultant sénior en stratégie et marketing chez Vectis Consulting de 1994 à 1999, puis de directeur de la stratégie chez Carrefour de 1999 à 2009 et enfin d'exécutive vice-président chez Lacoste Groupe jusqu'en 2015, avant d'arriver comme chargé de la stratégie de l'entreprise Black Crows qui vend les produits conçus par la société Cab 5-4. Elle fait valoir que ses expériences lui ont permis d'être directeur général de Blacks Crows et d'être un support technique indispensable pour son équipe de recherche et de développement. En outre, la société ajoute que grâce à sa passion pour le ski et à son expérience de développement de produits, M. B a permis de multiplier par six le chiffre d'affaires de la société en quatre ans. A l'appui de ses dires, la société requérante produit des échanges de mail attestant de la participation concrète et effective de M. B au développement des projets ski et d'outdoor. Cependant, la présentation de son parcours professionnel et de ses missions au sein de la société Cab 5-4 ne saurait garantir son expertise technique et un quelconque savoir-faire dans le cadre des opérations de recherche et de développement réalisées par l'entreprise au titre de 2019. Quand bien même il aurait assisté à des réunions techniques, il ressort des mails communiqués que ces réunions concernaient tant les orientations stratégiques et commerciales de la société que les projets de recherche menés et que son rôle lors de ces réunions n'est pas précisé. Dans ces conditions, et alors même qu'aucune nouvelle expertise n'a été diligentée pour 2019, la société Cab 5-4 n'ayant pas évoqué de modification substantielle des missions de M. B entre 2018 et 2019, la société n'établit pas que les rémunérations de M. B étaient éligibles au crédit d'impôt recherche au titre de 2019. 
 9. S'agissant de M. A, la société requérante invoque le fait que son prédécesseur sur le poste de responsable marketing était titulaire d'un diplôme équivalent et que sa rémunération avait été intégrée à l'assiette des dépenses des crédits d'impôt recherche de 2016 à 2018. Cependant, M. A, qui occupe le poste de vice-président ventes et marketing, ce que n'était pas son prédécesseur, présente d'une part, un diplôme " administration et direction des affaires option marketing communication et relations internationales " et d'autre part, un parcours professionnel qui ne permettent pas de garantir son expertise technique et par suite de l'assimiler à un technicien de recherche. En outre, M. A ne présente pas, à l'instar de son prédécesseur, un passé de skieur de compétition qui permettait à ce dernier d'apporter une plus-value aux projets de recherche et de développement. 
 10. Dans ces conditions, M. B et M. A ne pouvant être assimilés à des chercheurs ou à des techniciens de recherche, dans la mesure où la société n'établit pas qu'ils participent effectivement et personnellement aux projets de recherche éligibles au crédit d'impôt recherche, les dépenses de personnels correspondantes ne peuvent être retenues dans la détermination du crédit d'impôt sollicité. 
 Sur les crédits d'impôts innovation :  
 11. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / () / k) Les dépenses exposées par les entreprises qui satisfont à la définition des micro, petites et moyennes entreprises () définies comme suit : / 1° Les dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits autres que les prototypes et installations pilotes mentionnés au a ; / 2° Les dépenses de personnel directement et exclusivement affecté à la réalisation des opérations mentionnées au 1°; / 3° Les autres dépenses de fonctionnement exposées à raison des opérations mentionnées au 1° ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au 1° et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées au 2° ; / 4° Les dotations aux amortissements, les frais de prise et de maintenance de brevets et de certificats d'obtention végétale ainsi que les frais de dépôt de dessins et modèles relatifs aux opérations mentionnées au 1° ; / 5° Les frais de défense de brevets, de certificats d'obtention végétale, de dessins et modèles relatifs aux opérations mentionnées au 1° ; / 6° Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations mentionnées au 1° confiées à des entreprises ou des bureaux d'études et d'ingénierie agréés selon des modalités prévues par décret. / Les dépenses mentionnées aux 1° à 6° entrent dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche dans la limite globale de 400 000 € par an. / Pour l'application du présent k, est considéré comme nouveau produit un bien corporel ou incorporel qui satisfait aux deux conditions cumulatives suivantes : / - il n'est pas encore mis à disposition sur le marché ; / - il se distingue des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités. / Le prototype ou l'installation pilote d'un nouveau produit est un bien qui n'est pas destiné à être mis sur le marché mais à être utilisé comme modèle pour la réalisation d'un nouveau produit. () ".  
 12. La société a présenté trois projets portant respectivement sur le développement de bâtons de ski dont les rondelles sont orientables mais résistantes, la conception d'un sac de ski sur roulettes pouvant être plié et rangé dans un minimum d'espace et le développement d'une capuche pour vêtement de ski ergonomique sans prise au vent afin d'éviter un ralentissement ou une gêne lors de la descente du skieur. L'administration a refusé leur admission au bénéfice du crédit d'impôt innovation au motif qu'il existe une multitude de modèles similaires déjà commercialisés.  
 13. Pour le projet portant sur le développement de bâtons de ski, la société fait valoir que le modèle pour lequel elle demandait le bénéfice du crédit d'impôt innovation se différenciait des modèles évoqués par l'administration en ce que son modèle de rondelles ne reposait pas sur un système à dents qui a tendance à casser, ni sur un système réglable manuellement mais bien sur un modèle composé au maximum de deux éléments et dont la rondelle est orientable automatiquement de manière à réduire la casse et par suite la pollution engendrée. Cependant, si la société affirme que ses produits présentent " des performances supérieures aux produits du marché ", elle n'établit ni qu'ils ne sont pas encore mis sur le marché, ni qu'ils se distinguent des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités. 
 14. Pour le projet relatif au sac de ski sur roulettes, si la société fait valoir que le sac qu'elle propose est un produit final très compact lorsqu'il s'agit de le ranger, que son sac s'adapte à la taille des skis et que l'ouverture centrale sur le devant facilite la prise et le rangement des ski, elle n'établit pas, par ces quelques points, une supériorité de performances de son produit. 
 15. Pour le projet relatif à la capuche de vêtement de ski, si la société met en avant la création d'une veste confortable avec un montage de la capuche plus novateur qu'un montage classique, dans la mesure où le col lui-même peut se transformer en capuche et s'adapter au port du casque, les développements effectués dans le dossier technique qu'elle a présenté ne permettent pas de mettre en évidence une supériorité de performances par rapport aux vestes de même type présentées par d'autres marques.  
 16. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'ordonner une expertise, que les conclusions à fins de remboursement présentées par la société Cab 5-4 doivent être rejetées. Par voie de conséquence, les conclusions qu'elle présente sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être également rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Cab 5-4 sas est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Cab 5-4 et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère. 
 Délibéré après l'audience du 12 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 Mme Bourion, première conseillère,  
 M. Ruocco-Nardo, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 janvier 2024. 
 La rapporteure, 
 I. BOURION 
 Le président, 
 V. L'HÔTE        La greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.