TA35 · 2ème Chambre — 6 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires, enregistrés respectivement les 29 octobre 2021, 13 janvier 2022 et 21 décembre 2022, M. C A demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 à 2019 ; 
 2°) la réduction de la cotisation de taxe d'habitation à laquelle il a été assujetti dans les rôles de la commune de Nivillac au titre de l'année 2019, à raison de son domicile. 
 Il soutient que : 
 - les cotisations d'impôt sur le revenu en litige ont été calculées en méconnaissance de la convention entre le gouvernement de la République Française et le gouvernement du Royaume des Pays-Bas tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée à Paris le 16 mars 1973, dès lors que le taux d'imposition appliqué à ses revenus imposables en France a été déterminé en tenant compte des revenus qui ne sont imposables qu'aux Pays-Bas, aboutissant ainsi à une double imposition de ces derniers ;  
 - ce calcul du taux d'imposition n'est pas appliqué à tous les anciens fonctionnaires néerlandais résidant en France ; 
 - la cotisation supplémentaire de taxe d'habitation qui lui a été réclamée au titre de l'année 2019 aboutit à une double imposition dès lors que la cotisation primitive n'a pas été déduite de la cotisation supplémentaire. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 31 janvier 2022 et 7 novembre 2023, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 Il oppose aux conclusions en décharge des cotisations supplémentaire d'impôt sur le revenu une fin de non-recevoir tirée de l'absence de réclamation préalable et aux conclusions en réduction de la cotisation supplémentaire de taxe d'habitation des fins de non-recevoir tirées de ce qu'il s'agit d'un litige distinct et de ce que ces conclusions sont prématurées dès lors qu'elles ont été présentées alors que le délai de six mois à l'expiration duquel naît une décision implicite de rejet de la réclamation du contribuable n'était pas parvenu à son terme ; il soutient, à titre subsidiaire, qu'aucun des moyens soulevés par M. A n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution ; 
 - la convention entre le gouvernement de la République Française et le gouvernement du Royaume des Pays-Bas tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée à Paris le 16 mars 1973, modifiée par un avenant signé à La Haye le 7 avril 2004 ; 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Albouy, 
 - et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. A, ressortissant néerlandais et fonctionnaire du ministère des affaires étrangères des Pays-Bas à la retraite, qui réside en France, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal, au titre des années 2018 et 2019, à l'issue duquel l'administration lui a adressé le 25 janvier 2021 une proposition de rectification l'informant de rehaussements au titre des deux années contrôlées, en raison de la prise en compte de la pension qui lui a été versée par l'État néerlandais, non-imposable en France, pour la détermination du taux effectif d'imposition applicable à ses revenus de source privée versés par la Sociale Verzekeringsbank (SVB). M. A a présenté des observations les 3 février et 4 mars 2021, auxquelles l'administration a répondu le 19 avril 2021. Par la requête visée ci-dessus, M. A conteste le bien-fondé de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, mises en recouvrement le 30 septembre 2021. Il conteste également le montant de la cotisation supplémentaire de taxe d'habitation mise à sa charge au titre de l'année 2019. 
 Sur les conclusions relatives à l'impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019 :  
 2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de 1'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans 1'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. 
 3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; () ". 
 4. Il est constant que le foyer de M. A est situé en France. Il est dès lors, sur le fondement de la loi française, passible de l'impôt sur le revenu en France en raison de l'ensemble de ses revenus.  
 5. Aux termes de l'article 4 de la convention fiscale franco-néerlandaise visée ci-dessus : " Domicile fiscal. 1. Au sens de la présente Convention, l'expression "résident de l'un des États" désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit État, est assujettie à l'impôt dans cet État, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. () 3. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est considérée comme résident de chacun des États, le cas est résolu d'après les règles suivantes : a) Cette personne est considérée comme résidente de l'État où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent. ". Il est constant que M. A dispose en France de son foyer d'habitation permanent. 
 6. Aux termes de l'article 19 de la même convention : " 1. Les rémunérations, y compris les pensions, versées par l'un des État ou l'une de ses subdivisions politiques ou collectivités locales, ou un établissement public de cet État, soit directement, soit par prélèvement sur des fonds qu'ils ont constitués, à une personne physique au titre de services rendus à cet État ou à cette subdivision ou collectivité, ou à cet établissement public, dans l'exercice de fonctions de caractère public, sont imposables dans cet État ". Aux termes de l'article 22 de cette convention : " Les éléments du revenu d'un résident de l'un des États, auxquels les articles précédents de la présente Convention ne s'appliquent pas, ne sont imposables que dans cet État. ".  
 7. Il est constant que M. A a perçu durant les années en litige, d'une part, une pension de retraite qui lui est versée en sa qualité d'ancien fonctionnaire de l'État néerlandais, dont il est tout aussi constant qu'elle n'est imposable qu'aux Pays-Bas en vertu des stipulations de l'article 19 de la convention fiscale franco-néerlandaise et, d'autre part, une pension versée par la Sociale Verzekeringsbank (SVB) qui, ne relevant pas d'une catégorie de revenu régie en tant que telle par la convention fiscale franco-néerlandaise, est imposable en France en application de son article 22.  
 8. Aux termes de l'article 24 de la convention fiscale franco-néerlandaise : " Il est entendu que la double imposition sera évitée de la façon suivante : " () B. En ce qui concerne la France : / a) Les revenus autres que ceux visés à l'alinéa b ci-dessous sont exonérés des impôts français visés à l'article 2 paragraphe 3 alinéa b lorsque ces revenus sont imposables aux Pays-Bas en vertu de la présente Convention. / b) En ce qui concerne les revenus visés aux articles 8, 10,11, 16 et 17 qui ont supporté l'impôt néerlandais conformément aux dispositions de ces articles, la France accorde aux personnes qui sont résidentes de France et qui perçoivent de tels revenus, un crédit d'impôt d'un montant égal à l'impôt néerlandais. (). c. Nonobstant les dispositions des alinéas a et b, l'impôt français peut être calculé sur le revenu imposable en France en vertu de la présente convention au taux correspondant au montant global du revenu imposable conformément à la législation française. ".  
 9. Il résulte de ces stipulations que le taux d'imposition en France d'un contribuable, résident fiscal français, percevant à la fois des revenus imposables aux Pays-Bas et des revenus imposables en France est calculé au regard du montant global du revenu imposable conformément à la législation française, soit en vertu de l'article 4 A du code général des impôts, au regard de l'ensemble de ses revenus. Par suite, c'est sans méconnaître les stipulations de la convention fiscale franco-néerlandaise et conformément à la loi française que l'administration a déterminé le taux d'imposition applicable aux revenus perçus par M. A B en tenant compte du montant de la pension de retraite qu'il avait perçue de l'État néerlandais, alors même que cette pension n'est imposable qu'aux Pays-Bas. 
 10. Si par ailleurs, M. A soutient que les autres anciens fonctionnaires néerlandais retraités, résidant en France, ne font pas l'objet d'une imposition sur le revenu calculée selon les modalités qui viennent d'être exposées, il ne produit aucun élément démontrant que d'autres ressortissants néerlandais, qui seraient dans une situation comparable à la sienne, c'est-à-dire qui perçoivent à la fois une ou des pensions imposables uniquement aux Pays-Bas et une ou des pensions imposables en France, ne sont pas imposés en France sur la base d'un taux d'imposition déterminé en tenant compte de l'ensemble de leurs revenus. Au demeurant, M. A n'invoque cette circonstance qu'à titre d'illustration d'une méconnaissance de la loi dont il est dit au point précédent qu'elle n'est pas établie. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de M. A relatives aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2018 et 2019 doivent être rejetées, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les fins de non-recevoir opposées par l'administration. 
 Sur les conclusions relatives à la taxe d'habitation de l'année 2019 : 
 12. Il résulte de l'instruction que l'administration a mis en recouvrement, le 30 novembre 2021, une cotisation supplémentaire de taxe d'habitation de 586 euros, au titre de l'année 2019, corrigeant un dégrèvement de même montant initialement obtenu, en application de l'article 1414 A du code général des impôts, sur la base d'un revenu fiscal de référence n'intégrant, conformément aux déclarations de revenus déposées par M. A que la pension soumise en France à l'impôt sur le revenu. L'administration a ainsi tiré les conséquences, en matière de taxe d'habitation de la rectification du revenu fiscal de référence procédant de la prise en compte des revenus imposables aux Pays-Bas. L'imposition mise en recouvrement le 30 novembre 2021 étant une imposition supplémentaire, portant à 720 euros, somme figurant déjà, avant dégrèvement, sur l'avis initial de taxe d'habitation, le montant total de la cotisation due par M. A au titre de l'année 2019, celui-ci n'est pas fondé à demander que la cotisation primitive de taxe d'habitation de 134 euros, qu'il a déjà acquittée, soit déduite de cette cotisation supplémentaire de 586 euros. 
 13. Les conclusions de la requête de M. A relatives à taxe d'habitation de l'année 2019 doivent dès lors être rejetées, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine. 
 Délibéré après l'audience du 22 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Jouno, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 M. Ambert, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 décembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 E. AlbouyLe président, 
 signé 
 T. Jouno 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.