TA34 · 2ème chambre — 16 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 29 novembre 2021 et les 10 mars et        15 mai 2023, M. A B, représenté par Me Divisia, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017, en droits et pénalités ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification n'est pas motivée, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et de la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-40 n°80 du                   4 octobre 2017 ;  
 - le service ne rapporte pas la preuve des loyers considérés comme anormalement bas au moyen de termes de comparaison de biens intrinsèquement similaires ;  
 - seuls les loyers effectivement perçus et déclarés en 2017 sont imposables au titre de cette année ; l'administration ne démontre pas que le montant des loyers imposables est supérieur au montant déclaré. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 20 mai 2022 et 3 mai 2023, le directeur départemental des finances publiques de l'Hérault conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les conclusions relatives au montant des loyers afférents aux immeubles situés 20 rue Mairan à Béziers et 26 rue Honoré Muratet à Agde sont sans objet ; 
 - les autres moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Viallet, rapporteure ; 
 - les conclusions de Mme Villemejeanne, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Divisia, représentant M. B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur ses revenus de l'année 2017, à l'issue duquel le service l'a assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, dont il demande la décharge. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. D'une part, il résulte de l'instruction qu'antérieurement à l'introduction de la requête le service a procédé à un dégrèvement partiel à hauteur de 108 euros. Par suite, les conclusions à fin de décharge sont irrecevables à concurrence de ce dégrèvement. 
 3. D'autre part, il résulte de l'instruction, que si M. B est propriétaire de deux appartements situés 26 rue Honoré Muratet à Agde, les recettes déclarées et afférentes à ce bien n'ont toutefois pas fait l'objet de rehaussements. Il résulte aussi de l'instruction que M. B n'a déclaré aucune recette et que le service n'a procédé à aucune rectification s'agissant des lots de copropriétés dont le requérant est propriétaire au 20 rue Mairan à Béziers. Par suite, les contestations afférentes à des rectifications opérées sur les recettes liées à ces biens sont dépourvues d'objet et sont par suite, irrecevables. 
 Sur le surplus des conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, la régularité d'une proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs.  
 5. La proposition de rectification du 23 mars 2021 mentionne les règles de droit applicables, la nature et le montant de l'impôt concerné, les années d'imposition ainsi que les motifs de fait qui fondent les rectifications envisagées.  
 6. S'agissant du bien située au 9 bis rue Casimir Péret à Béziers, le service a également indiqué avoir effectué le rehaussement de loyer par référence au montant du loyer inscrit sur le bail après avoir noté un écart entre les montants inscrits sur le bail et les revenus déclarés, de sorte que la proposition de rectification doit être regardée comme suffisamment motivée.  
 7. En revanche, pour déterminer la valeur locative du bien situé 24 avenue du Pont Vieux à Béziers, fixée à 3,82 euros le mètre carré par M. B, le service s'est référé au site          " seloger.com " relevant un loyer moyen de 9 euros par mètre carré dans cette même avenue. Le service s'est également appuyé sur les informations provenant de l'agence départementale d'Information sur le logement de l'Hérault retenant 7 euros le mètre carré pour les logements conventionnés par l'ANAH en zone B2 dont relève Béziers, et de l'agence nationale pour la cohésion des territoires retenant 9 euros par mètre carré. Cette motivation, qui ne comporte pas la désignation ni la description précise des biens retenus comme termes de comparaison, pas plus que la date à laquelle les baux de location ont été contractés, est de nature à priver le contribuable de la possibilité de formuler ses observations de manière entièrement utile et n'est, par suite, pas conforme aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales.  
 8. Par suite, il y a lieu, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête relatifs au bien situé 24 avenue du Pont Vieux à Béziers, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. B a été assujetti en conséquence de la remise en cause du loyer anormalement bas de ce logement. 
 9. En second lieu, M. B ne peut utilement invoquer la doctrine référencée    BOI-CF-IOR-10-40 n°80 du 4 octobre 2017, dès lors que cette instruction, relative à la procédure d'imposition, n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 10. En premier lieu, aux termes de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ". Il résulte de ces dispositions que l'expression du désaccord du contribuable sur les redressements qui lui sont notifiés doit être formulée par écrit dans le délai précité.  
 11. Aux termes de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. ) ". 
 12. Il résulte de l'instruction qu'après réception de la proposition de rectification du       23 mars 2021, M. B a déposé les 16 et 17 avril suivants des pièces justificatives à l'accueil du centre des finances publiques de Béziers. Par courrier du 4 mai 2021 intitulé " réponse aux observations du contribuable ", le service a indiqué à M. B avoir pris connaissance des observations formulées les 16 et 27 avril 2021 en réponse à la proposition de rectification, et l'a informé d'un maintien partiel des rectifications aux vu des éléments fournis. Dans ces conditions, le service a nécessairement regardé M. B comme ayant valablement présenté ses observations sous trente jours et refusé les rectifications proposées au sens de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales. Par suite, la charge de la preuve du bien-fondé de l'imposition incombe à l'administration. 
 13. En second lieu, aux termes de l'article 14 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : 1° Les revenus des propriétés bâties, telles que maisons () "  Aux termes de l'article 28 de ce code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". Aux termes de l'article 29 du même code : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. () Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant () ". S'agissant de revenus fonciers procédant de loyers dont le paiement n'a pas été effectué au bailleur, ou qui sont apparus anormalement bas à l'administration fiscale, il appartient à cette dernière lorsque, comme en l'espèce, le contribuable a refusé le redressement, d'établir que le non-encaissement des loyers, ou leur encaissement pour une valeur inférieure à la valeur locative réelle, procède d'un acte de disposition constitutif d'une libéralité au bénéfice du preneur. 
 14. Il résulte de l'instruction que M. B a acquis le 28 février 2017 un immeuble situé au 9 bis rue Casimir Péret à Béziers, comprenant quatre appartements loués, pour lesquels il a déclaré un montant de loyers de 11 880 euros. Le service, en se fondant sur les loyers mensuels fixés par les baux en cours et sur la somme de 720 euros mise à la charge des locataires, a retenu un montant de loyers de 16 287 euros. M. B, en se bornant à faire valoir que le service ne démontre pas que les loyers rectifiés ont été effectivement acquittés, ne fait valoir aucune circonstance indépendante de sa volonté l'ayant contraint à renoncer à une partie des loyers. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que l'abandon partiel de ces loyers constitue une libéralité au bénéfice du preneur. Par suite, c'est à bon droit que le service a réintégré le montant de ces loyers non perçus pour la détermination du revenu brut foncier de M. B au titre de l'année 2017. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que le requérant est seulement fondé à demander à être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti en conséquence de la remise en cause du loyer anormalement bas du logement situé 24 avenue du Pont Vieux à Béziers, et que le surplus de ses conclusions doit être rejeté. 
 Sur les frais liés au litige : 
 16. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros à verser à M. B au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : M. B est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 en conséquence de la remise en cause du loyer anormalement bas du logement situé 24 avenue du Pont Vieux à Béziers.  
 Article 2 : L'Etat versera à M. B une somme de 1 000 euros au titre de l'article           L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques de l'Hérault. 
 Délibéré après l'audience du 2 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Rabaté, président, 
 Mme Pater, première conseillère, 
 Mme Viallet, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 octobre 2023 
 La rapporteure, 
 ML. VialletLe président, 
 V. Rabaté 
 Le greffier, 
 S. Sangaré 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 24 octobre 2023 
 Le greffier, 
 S. Sangaré 
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