TA06 · 3ème Chambre — 6 novembre 2024

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés sous le n° 2105864, les 3 novembre 2021 et 28 décembre 2023, M. C B et Mme A D épouse B, représentés par Me Ribes, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge partielle, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2018 ; 
 2°) de mettre une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
 Ils soutiennent que : 
 - la méthode retenue par le service pour déterminer le bénéfice imposable est erronée ; d'une part, elle ne tient pas compte de la réalité des charges effectivement supportées ; d'autre part, elle ne prend pas en compte la déductibilité des amortissements ; enfin, elle sous-évalue les journées de location du bien ;  
 - les pénalités appliquées au titre de l'article 1728 du code général des impôts sont infondées, M. et Mme B n'ayant jamais cherché à dissimuler leurs revenus de location. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 1er février 2022 et 18 avril 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement accordé et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 II. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés sous le n° 2105865, les 3 novembre 2021 et 2 janvier 2024, M. C B et Mme A D épouse B, représentés par Me Ribes, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge partielle, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
 Ils soutiennent que : 
 - la méthode retenue par le service pour déterminer le bénéfice imposable est erronée ; d'une part, elle ne tient pas compte de la réalité des charges effectivement supportées ; d'autre part, elle ne prend pas en compte la déductibilité des amortissements ; enfin, elle sous-évalue les journées de location du bien ;  
 - les pénalités appliquées au titre de l'article 1728 du code général des impôts sont infondées, M. et Mme B n'ayant jamais cherché à dissimuler leurs revenus de location. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 1er février 2022 et 18 avril 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement accordé et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 III. Par une requête, enregistrée sous le n°2106659 le 22 décembre 2021, M. C B et Mme A D épouse B, représentés par Me Ribes, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge partielle, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2018 ; 
 2°) de mettre une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
 Ils soutiennent que : 
 - la méthode retenue par le service pour déterminer le bénéfice imposable est erronée ; d'une part, elle ne tient pas compte de la réalité des charges effectivement supportées ; d'autre part, elle ne prend pas en compte la déductibilité des amortissements ; enfin, elle sous-évalue les journées de location du bien ;  
 - les pénalités appliquées au titre de l'article 1728 du code général des impôts sont infondées, M. et Mme B n'ayant jamais cherché à dissimuler leurs revenus de location. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 1er février 2022 et 18 avril 2024, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement accordé et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Une note en délibéré a été produite par les requérants le 16 octobre 2024 dans chacune des trois procédures. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Raison, 
 - les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Ribes, avocat des époux B. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme B, ressortissants britanniques résidant en Suisse, sont propriétaires d'un immeuble situé à Antibes, sis 13 boulevard Albert 1er (06600), pour l'avoir acquis le 6 février 2014, rénové puis donné en location meublée saisonnière par l'intermédiaire de la société de conciergerie Arys Riviera, située à Vence. A la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration fiscale, par une proposition de rectification datée du 12 février 2021, a procédé, selon une procédure de taxation d'office, à des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, portant sur des revenus locatifs imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2014 à 2018. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement par cinq avis des 30 avril et 30 juin 2021. 
 Sur la jonction : 
 2. Les trois requêtes susvisées ont fait l'objet d'une instruction commune et présentent à juger des questions similaires. Il y a donc lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un seul jugement. 
 Sur l'étendue du litige : 
 3. Par une décision en date du 18 avril 2024, le directeur des services fiscaux des Alpes-Maritimes a accordé à M. et Mme B le dégrèvement de la somme de 3 886 euros au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales des années 2014, 2015 et 2018. Dans cette mesure, les requêtes sont devenues sans objet. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge partielle :  
 En ce qui concerne le bien-fondé des cotisations d'impôt sur le revenu :  
 4. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale () ". Un particulier donnant habituellement en location des locaux garnis de meubles doit être regardé comme exerçant une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts et est, par suite, passible de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. A compter des revenus perçus en 2017, compte tenu des modifications apportées à l'article 35 du code général des impôts par l'article 114 de la loi 2016-1918 du 29 décembre 2016, les profits provenant de la location en meublé pratiquée à titre occasionnel sont également imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. 
 5. Il résulte des renseignements obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de la société Arys Riviera et des autres prestataires sollicités par les requérants que ces derniers donnaient en location meublée saisonnière le bien leur appartenant, composé d'un appartement et de deux parkings situés au 13 boulevard Albert 1er à Antibes via les plateformes Homelidays, Airbnb, Homeway, en encaissant les loyers reversés par l'intermédiaire de l'agence Arys Riviera. Dès lors, le service a, conformément aux dispositions susvisées, soumis les loyers ainsi perçus à l'impôt sur le revenu des intéressés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. 
 En ce qui concerne la charge de la preuve :  
 6. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 de ce livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". Dès lors que les bénéfices industriels et commerciaux des exercices 2014 à 2018 ont été établis selon la procédure de taxation d'office prévue au 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. et Mme B, qui ne contestent pas la procédure mise en en œuvre par l'administration, de démontrer le caractère exagéré des impositions auxquelles ils ont été assujettis.  
 En ce qui concerne la détermination du chiffre d'affaires :  
 7. Pour déterminer le résultat imposable, l'administration a évalué les bénéfices perçus par les requérants au titre de leur activité de loueur de meublés, en sollicitant de leur part, par l'intermédiaire de leur conseil, la communication des recettes provenant de la location du bien et du nombre de jours de location. Le service s'est également appuyé sur le montant des sommes encaissés sur le compte bancaire des requérants ainsi que sur les explications orales de ceux-ci. Les éléments ainsi obtenus, correspondant à ceux communiqués par la société Arys Riviera et les différents fournisseurs d'accès sollicités par le service, ont permis de relever que M. et Mme B ont perçu en 2014 la somme de 15 315 euros correspondant à 82 jours de location, en 2015 la somme de 38 651 euros correspondant à 112 jours de location, en 2016 la somme de 46 932 euros correspondant à 182 jours de location, en 2017 la somme de 33 304 euros correspondant à 102 jours de location, en 2018 la somme de 26 323 euros correspondant à 85 jours de location. Le service a ensuite, en l'absence de comptabilité, retenu, dans un souci de réalisme économique, le récapitulatif des dépenses engagées à partir des réponses aux droits de communication et des justificatifs produits par les requérants, limitant la prise en compte de ceux-ci aux factures comportant au moins le nom de B et/ou l'adresse du bien à Antibes. Le montant des charges ainsi déterminé a par la suite été ramené au prorata du temps de location du bien par année. 
 En ce qui concerne les charges :  
 8. Aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () / 1° Les frais généraux de toute nature () / 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, une copropriété de cheval de course ou d'étalon, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B. () ". En vertu des règles qui gouvernent l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie, d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est à dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.  
 9. Il résulte de l'instruction que le service a précisément examiné les pièces produites au titre des charges par les requérants, y compris lorsqu'elles ont été communiquées sans explication et hors délai, dans un souci de réalisme économique, pour retenir les factures adressées au nom de M. et Mme B et/ou à l'adresse du bien loué. Par une communication en date du 27 décembre 2023, les requérants ont produit plus de 1 546 pages de pièces, sans aucune explication, dont certaines se sont révélées illisibles, non datées, reproduites en plus de dix exemplaires, mais dont l'examen a néanmoins conduit le service à admettre les dépenses produites lorsqu'elles sont justifiées et correspondantes à une charge effective pour prononcer le dégrèvement susvisé. Dès lors, en se bornant à contester les montants retenus, sans autre précision, M. et Mme B ne démontrent pas en quoi les charges déductibles n'ont pas été intégralement prises en compte.  
 En ce qui concerne les amortissements :  
 10. Selon les dispositions légales susvisées, seuls peuvent être regardés comme "réellement effectués" au titre d'un exercice les amortissements qui ont été effectivement portés dans les écritures comptables de l'entreprise avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de cet exercice.  
 11. Il résulte de l'instruction que les requérants ont porté sur les déclarations 2031 des années 2014 et 2018 produites le 28 mai 2021, soit hors délai, l'amortissement des frais d'acquisition de l'appartement pour un montant de 936 000 euros sur 25 ans et l'amortissement des frais d'aménagement pour un montant de 193 409 euros sur 10 ans. Toutefois, eu égard à la tardiveté de cette production, qui ne permet pas de vérifier la date à laquelle les dotations ont été comptabilisées, en malgré le procès-verbal de défaut de comptabilité et de non-remise des fichiers adressés aux requérants le 26 janvier 2021, il n'est pas contesté qu'aucun amortissement n'a été porté en comptabilité dans les délais prescrits de telle sorte que M. et Mme B ne sont pas fondés à demander la déduction des sommes en cause des bénéfices imposables. 
 En ce qui concerne le prorata des jours de location :  
 12. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, en l'absence de toute comptabilité, a retenu au titre des périodes de location du bien litigieux, celles issues des propres déclarations des requérants, exactement confirmées par les éléments fournis par la société Arys Riveria aux termes de l'exercice du droit de communication de l'administration fiscale. Dès lors, en se bornant à soutenir que les périodes de location du bien ont été sous évaluées par l'administration, sans apporter d'éléments probants, les requérants ne sont pas fondés à remettre en cause le prorata retenu. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne démontrent pas que les bénéfices industriels et commerciaux évalués d'office par l'administration fiscale présenteraient un caractère exagéré. 
 Sur la majoration de 80% en cas de découverte d'une activité occulte : 
 14. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte () ". Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires qui ont précédé l'adoption de la loi dont elles sont issues, que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre Etat que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux Etats.' 
 15. M. et Mme B, qui se bornent à faire état de leur bonne foi, n'apportent aucun commencement d'explication tendant à démontrer qu'ils pensaient avoir régulièrement acquitté les impositions issues des bénéfices liés aux locations du bien litigieux, en France ou à l'étranger, alors que leur activité de loueur de meublé était exercée en France et qu'ils n'ont jamais établi ni facture ni déclaration aux services fiscaux. Leur demande tendant à la décharge de la majoration pour activité occulte doit donc être écartée. 
 16.  Il résulte de tout ce qui précède que les requêtes de M. et Mme B ne peuvent qu'être rejetées, y compris en leurs conclusions tendant à l'application des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions des requêtes n° 2105864, 2105865 et 2106659 à concurrence de 3 886 euros au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales des années 2014, 2015 et 2018. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes n° 2105864, 2105865 et 2106659 est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme C B et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes. 
 Délibéré après l'audience du 16 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 - M. Emmanuelli, président, 
 - Mme Raison, première conseillère, 
 - M. Loustalot-Jaubert, conseiller. 
 assistés de Mme Katarynezuk, greffière. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé           
 L. RAISONLe président, 
 Signé           
 O. EMMANUELLI 
 La greffière, 
 Signé           
 N. KATARYNEZUK 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier en chef, 
 ou par délégation le greffier 
 N° 2105864 - 2105865 - 2106659