TA75 · 2e Section - 2e Chambre — 23 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés le 9 avril et le 21 novembre 2021, M. C B demande au tribunal de lui accorder le bénéfice d'un supplément de crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement complémentaire, à hauteur de 50 430 euros. 
 Il soutient que : 
 - il peut prétendre au bénéfice d'un supplément de crédit d'impôt de modernisation du recouvrement complémentaire, en application des dispositions du 3° du 3 du E du II de l'article 60 de la loi du 29 décembre 2016, dès lors que son étude notariale a enregistré un surcroît d'activité ponctuel au cours de l'année 2018 ; 
 - les six actes les plus importants réalisés par son étude notariale au titre de l'année 2018 ont représenté 13 % du chiffre d'affaires de l'année. 
 Par un mémoire en défense, enregistrés le 19 octobre 2021, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 3 décembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 5 janvier 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - et les conclusions de M. Lahary, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B, qui exerce la profession de notaire au sein de la SCP B Labrousse, a souscrit une déclaration de revenus au titre de l'année 2018 faisant mention d'un bénéfice non commercial de 1 467 030 euros. Le service a mis à sa charge une cotisation d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2018 pour un montant de 96 149 euros, après déduction d'un montant de 563 202 euros au titre du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement (CIMR). Estimant pouvoir bénéficier du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement complémentaire à hauteur de 50 430 euros, M. B a introduit une réclamation préalable le 4 janvier 2021, rejetée par le service par une décision du 4 février 2021. Par la présente requête, le requérant demande à bénéficier d'un crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement complémentaire à hauteur de 50 430 euros. 
 2. L'article 60 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, modifié par l'ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d'un an de l'entrée en vigueur du prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l'année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d'application, le prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu. Ce prélèvement est opéré, pour les revenus salariaux et les revenus de remplacement, par l'employeur ou l'organisme versant. Pour les autres revenus, en particulier ceux correspondant à des bénéfices professionnels, ce prélèvement prend la forme du versement d'acomptes. Les dispositions du paragraphe I de l'article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l'impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l'impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l'année 2018 et sur ceux de l'année 2019, en instituant un crédit d'impôt dit de modernisation du recouvrement ayant pour objet d'effacer le montant de l'impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année. 
 3. Aux termes du A du II de cet article 60 : " Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l'impôt sur le revenu. " Aux termes du B du II du même article : " B. - Le crédit d'impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2018 résultant de l'application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l'article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l'article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l'article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. Le montant obtenu est diminué des crédits d'impôt prévus par les conventions fiscales internationales afférents aux revenus mentionnés au 1 du même article 204 A. " 
 4. Aux termes du E du II de ce même article : " 1. Le montant net imposable des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux à retenir au numérateur du rapport prévu au B du présent II pour le calcul du crédit d'impôt prévu au A est déterminé, pour chaque membre du foyer fiscal et pour chacune de ces catégories de revenus, dans les conditions prévues à l'article 204 G du code général des impôts, à l'exception du 6° du 2 et du 4 du même article 204 G. / 2. Le montant défini au 1 du présent E, le cas échéant après application des abattements prévus aux articles 44 sexies à 44 septdecies du code général des impôts, est retenu dans la limite du plus faible des deux montants suivants : 1° Le bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus aux mêmes articles 44 sexies à 44 septdecies ; 2° Le plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus audits articles 44 sexies à 44 septdecies. () / 3. En cas d'application du 2° du 2 du présent E, le contribuable peut obtenir un crédit d'impôt complémentaire dans les conditions suivantes : 1° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est supérieur ou égal au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, le contribuable bénéficie d'un crédit d'impôt complémentaire, lors de la liquidation du solde de l'impôt sur le revenu dû au titre de 2019, égal à la fraction du crédit d'impôt dont il n'a pas pu bénéficier en application du 2 ; 2° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, mais supérieur au plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017 retenus en application du 2° du 2, le contribuable bénéficie, lors de la liquidation du solde de l'impôt sur le revenu au titre de 2019, d'un crédit d'impôt complémentaire égal à la différence entre : / a) Le crédit d'impôt calculé en retenant au numérateur du rapport prévu au B du présent II le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E ; / b) Et le crédit d'impôt déjà obtenu en application du 2 du présent E. / 3° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, le contribuable peut bénéficier, par voie de réclamation, d'un crédit d'impôt complémentaire égal à la fraction du crédit d'impôt dont il n'a pas pu bénéficier en application du 2 ou du 2° du présent 3, s'il justifie que la hausse de son bénéfice déclaré en 2018 par rapport aux trois années précédentes et à l'année 2019 résulte uniquement d'un surcroît d'activité en 2018. () ". 
 5. Il résulte de ces dispositions, éclairées par leurs travaux préparatoires, que pour tenir compte de la possibilité qu'ont les travailleurs indépendants de procéder à des arbitrages sur les recettes et les charges servant à la détermination de leur bénéfice et ainsi maximiser leur bénéfice en 2018, le caractère non exceptionnel du bénéfice de 2018 est apprécié sur une période pluriannuelle. Ainsi, si un contribuable imposé à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux réalise, au titre de l'année 2018, un bénéfice supérieur au plus élevé des montants de ses bénéfices de 2015, 2016 ou 2017, le crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement dont il peut bénéficier est plafonné au niveau du montant le plus élevé de ces trois années, la différence étant réputée constituer un revenu exceptionnel. Si son bénéfice au titre de 2019 est plus élevé que celui de 2018, le bénéfice de 2018 est réputé ne plus être exceptionnel de sorte qu'il est octroyé de plein droit au contribuable un crédit d'impôt complémentaire effaçant l'intégralité de l'impôt qu'il a acquitté au titre de 2018 sur ce bénéfice. Si son bénéfice de 2019 est inférieur à son bénéfice de 2018 mais supérieur au plus élevé des bénéfices réalisés en 2015, 2016 et 2017, il lui est également octroyé de plein droit un crédit d'impôt complémentaire, limité à la différence entre le bénéfice le plus élevé des trois années de référence et le bénéfice réalisé en 2019. Il peut en outre, dans cette dernière hypothèse, présenter une réclamation à l'administration fiscale pour obtenir un complément de crédit d'impôt pour éliminer la totalité de l'impôt sur le revenu au titre de son bénéfice de 2018, sous réserve qu'il établisse que la part du bénéfice de cette année supérieure aux quatre années de référence correspond à un surcroît d'activité.  
 6. M. B a souscrit une déclaration de revenus au titre de l'année 2018 faisant mention de bénéfices non commerciaux pour un montant de 1 467 030 euros. En procédant à la comparaison des bénéfices déclarés au titre des années 2015 à 2018, le service a accordé au requérant le bénéfice d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement à hauteur de 563 202 euros et a mis à sa charge une cotisation d'impôt sur le revenu d'un montant de 96 149 euros au titre de l'année 2018. M. B soutient qu'il peut bénéficier du crédit d'impôt de modernisation du recouvrement complémentaire, dès lors que le surplus de bénéfices déclarés en 2018 résulte uniquement d'un surcroît d'activité cette année. 
 7. Il est constant que M. B a déclaré aux titres des années 2015 à 2019, respectivement, des montants de bénéfices non commerciaux de 1 072 436 euros, 1 296 671 euros, 932 235 euros, 1 467 030 euros et 1 347 573 euros. En application des dispositions précitées, l'administration a constaté que le bénéfice réalisé au titre de l'année 2018 était supérieur au plus élevé des bénéfices réalisés sur la période des quatre années de références, soit un bénéfice de 1 296 671 euros réalisé au titre de l'année 2016. Par conséquent, le service a considéré comme revenu non exceptionnel au titre de l'année 2018 un montant de 1 296 671 euros et comme revenu exceptionnel la partie restante, soit un montant de 170 359 euros.  
 8. M. B soutient que le surplus de bénéfices constaté au titre de l'année 2018 par rapport aux années de référence résulte uniquement d'un surcroît d'activité au titre de cette année. M. B a perçu au cours de l'année 2019 un bénéfice de 1 347 573 euros, soit un bénéfice d'un montant inférieur à celui qu'il a perçu au cours de l'année 2018, mais supérieur au bénéfice le plus important réalisé au titre des années 2015 à 2017 (soit 1 296 671 euros en 2016). L'intéressé peut donc utilement se prévaloir des dispositions citées aux points 3 et 4.  
 9. Toutefois, M. B, en se bornant à indiquer que son étude a réalisé 1 561 actes au cours de l'année 2018, et que les émoluments et honoraires liés à six de ces actes ont représenté 13 % du chiffre d'affaires de l'année, n'établit pas l'existence d'un surcroît d'activité au titre de l'année 2018. En effet, il se borne à produire un état statistique concernant la seule année 2018, sans fournir aucun élément portant sur les années 2015, 2016, 2017 et 2019. Ce faisant, il n'apporte donc aucun élément permettant d'effectuer une comparaison pluriannuelle de l'activité de son étude, comparaison qui serait seule à même d'identifier l'existence éventuelle d'un surcroît d'activité enregistré pour une année donnée par rapport à une autre. Dès lors, le surplus de bénéfices constaté au titre de l'année 2018 par rapport aux années de référence doit, comme l'a estimé l'administration, être regardé comme un revenu exceptionnel, au sens des dispositions précitées, n'ouvrant pas droit au bénéfice du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement complémentaire réclamé par M. B. Par suite, M. B n'est pas fondé à réclamer le bénéfice d'un supplément de crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement complémentaire, à hauteur de 50 430 euros. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. B ne peut qu'être rejetée. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié M. C B et à la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 9 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Sorin, président, 
 M. Errera, premier conseiller,  
 M. Huin-Moralès, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 janvier 2023. 
 Le rapporteur, 
 A. A 
 Le président, 
 J. SORINLa greffière, 
 B. CHAHINE 
 La République mande et ordonne au l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2107457/2-