TA13 · 6ème Chambre — 1 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 15 septembre 2021, le 30 juin et le 21 septembre 2022, Mme B et M. C D, représentés par Me Philip, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la proposition de rectification du 16 décembre 2019 est insuffisamment motivée, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle ne contient pas les motifs de fait et de droit utiles à la compréhension et des indications suffisantes quant aux conséquences financières sur le revenu imposable, et dès lors que le service n'a pas joint la proposition de rectification du 5 décembre 2019 adressée à la société Haute Provence Aromatiques ; 
 - les revenus ne peuvent être réputés distribués au bénéfice de M. D, dès lors qu'il n'est pas le dirigeant unique de la société Haute Provence Aromatiques et ne disposait pas des biens de cette société comme de ses biens propres ; 
 - l'administration n'établit pas que la rémunération ou l'avantage perçu par M. D n'a pas été octroyé dans l'intérêt de la société Haute Provence Aromatiques, que cette rémunération ou cet avantage est occulte, et de l'intention, pour la société, d'octroyer, et pour M. D, de recevoir, une libéralité ; 
 - c'est à tort que l'administration a regardé les montants totaux de 26 227 euros en 2016 et 37 504 euros en 2017, comme des revenus distribués dès lors qu'il s'agit de frais de déplacement de M. D, correspondant à des charges de la société ; 
 - des sommes pour un montant de 12 507 euros ont été acquittées en 2017 par M. D dans l'intérêt de la société en raison d'une insuffisance de trésorerie, justifiant l'inscription d'une dette de la société à son égard sur son compte courant d'associé ; 
 - les pénalités ne sont pas motivées, en l'absence de précisions dans la proposition de rectification quant aux bases de calcul et en l'absence de motivation en fait ; 
 - les contributions sociales, les majorations et pénalités ne sont pas justifiées pour les mêmes raisons que celles invoquées à l'encontre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 7 mars et le 26 septembre 2022, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par M. et Mme D ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pouliquen, rapporteure, 
 - et les conclusions de M. Secchi, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Haute Provence Aromatiques a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, à l'issue de laquelle le service l'a assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années vérifiées. L'administration considérant que la somme inscrite au compte courant d'associé de M. D, alors président de la SAS Haute Provence Aromatiques, constituait un avantage occulte, elle a assujetti les époux D à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts au titre des années 2016 et 2017. M. et Mme D demandent la décharge de ces cotisations supplémentaires et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". 
 3. En premier lieu, il ressort des termes de la proposition de rectification du 16 décembre 2019, notifiée à M. et Mme D, qu'elle reproduit l'ensemble des paragraphes de la proposition de rectification du 5 décembre 2019 adressée à la société Haute Provence Aromatiques, qui ont fondé les rectifications en litige. La proposition de rectification du 16 décembre 2019 mentionne, ainsi le numéro de compte courant de M. D qui a été crédité, les intitulés et les montants débités du compte de charges " frais de déplacements " et le fait que la société n'a pas justifié de ces dépenses. Par suite, et même si la proposition de rectification du 5 décembre 2019 n'a pas été annexée à celle du 16 décembre 2019, cette dernière est suffisamment motivée. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales manque donc en fait et doit être écarté.  
 4. En second lieu, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications ". 
 5. Il résulte de l'instruction que la rectification dont ont fait l'objet M. et Mme D était consécutive à un contrôle sur pièces et ne résultait pas d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle. La circonstance que l'administration a utilisé, pour établir cette rectification, des informations qu'elle avait recueillies dans le cadre de la vérification de la comptabilité de la société Haute Provence Aromatiques est sans incidence sur la nature de la procédure de contrôle suivie, distincte de celles prévues à l'article L. 48 du livre des procédures fiscales. Par suite, les requérants ne peuvent utilement critiquer l'absence de conséquences financières dans la proposition de rectification du 16 décembre 2019. Le moyen doit donc être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 6. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () / c. Les rémunérations et avantages occultes ". 
 7. Lorsqu'une société se dessaisit d'une somme au profit d'un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts pour imposer dans les mains du tiers cette somme, d'établir, d'une part, que cette opération ne comportait pas de contrepartie pour la société, d'autre part, qu'il existait une intention pour celle-ci d'octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité.  
 8. En premier lieu, il résulte de l'instruction que pour fonder les rectifications en litige, l'administration a relevé que le compte courant d'associé de M. D avait été crédité, en 2016 d'un montant total de 26 277 euros et, en 2017, d'un montant total de 37 504,24 euros. Ces écritures ont trouvé leur contrepartie au débit de comptes fournisseurs n° 401 ou de comptes de charges tels que le compte n° 625100 " frais de déplacements ", sans pour autant que la société n'ait été en mesure de justifier, malgré des demandes répétées du service, que M. D aurait avancé à titre personnel des frais professionnels pour ces montants. Ce faisant, l'administration a démontré l'intention, pour la SAS Haute Provence Aromatiques d'octroyer, et pour M. D de recevoir, une libéralité sans contrepartie pour la société.  
 9. En deuxième lieu, si les requérants produisent des tableaux récapitulatifs de frais de déplacement, ceux-ci ne sont étayés par aucune facture, ni aucun relevé bancaire, et sont ainsi dénués de toute force probante. Par suite, M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a regardé les montants totaux de 26 227 euros et 37 504 euros, crédités au compte courant d'associé de M. D respectivement en 2016 et 2017, comme des avantages occultes perçus par ce dernier.   
 10. En troisième lieu, à l'appui de leur allégation selon laquelle M. D a avancé des frais dans l'intérêt de la société, les requérants produisent plusieurs pièces. Tout d'abord, pour justifier du paiement de la somme de 900 euros en 2017, les requérants produisent une facture mentionnant la date du 12 février 2017, date modifiée à la main. La facture comporte deux achats de 450 euros hors taxes intitulés " conseil et mise au point de la formule produit cosmétique ", sans explication sur la nature des produits. Cette facture est assortie d'un courriel qui serait rédigé de Mme A, cinq ans et demi après la date de la facture, qui indique qu'un paiement en numéraire, dont le montant n'est pas précisé, a bien été effectué. 
 11. Ensuite, pour justifier d'un paiement par M. D de 4 000 euros, les requérants produisent une facture de 3 575 euros hors taxes et 4 290 euros toutes taxes comprises. La facture, du 31 octobre 2016 mentionnant un paiement par virement du 30 novembre 2016, est assortie d'une attestation dont la date n'est pas compréhensible. Cette attestation, qui aurait été rédigée par le gérant de la société fournisseur, précise que le solde du règlement aurait été payé par chèque, moyen de paiement qui diffère donc de celui mentionné sur la facture. Le paiement serait de 4 000 euros, somme qui n'égale pas le montant de la facture.  
 12. Par ailleurs, pour justifier du paiement par M. D de la somme de 3 021 euros, les requérants produisent deux factures d'un montant total de 2 019,84 euros toutes taxes comprises ainsi qu'une attestation seulement signée par " le comptable ", ne comportant le nom d'aucune personne physique. Cette attestation comporte une mention peu compréhensible selon laquelle la société aurait " reçu un paiement [du] solde de 3 021,04 au 31/03/2022 un chèque de 3000 euros tiré sur [le compte personnel de M. D] le 20/03/2017 ", soit une date antérieure aux deux factures produites d'août et septembre 2017.  
 13. Enfin, pour justifier du paiement de 2 400 euros à la société Fontalis, alors que le libellé du crédit au compte fournisseur est " Frontalis ", le requérant produit une facture du 28 février 2017 assortie d'une attestation selon laquelle la facture du 31/01/2017 " a bien été réglée par chèque. Les dates mentionnées sur l'attestation et la facture ne sont donc pas identiques. 
 14. Outre les nombreuses incohérences relevées aux points 10 à 13, ces factures et ces attestations, produites pour la première fois pour les besoins de l'instance plus de trois ans après la fin de la vérification de la société SAS Haute Provence Aromatiques, ne sont étayées par aucun relevé bancaire ni aucune copie de chèque. Ainsi, les requérants n'établissent pas que ces dépenses ont été réalisées par M. D dans l'intérêt de la société en raison d'une insuffisance de trésorerie, justifiant l'inscription d'une dette de la société à son égard sur son compte courant d'associé. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a regardé les crédits d'un montant total de 12 507 euros au compte courant d'associé de M. D, comme des avantages occultes octroyés à ce dernier. 
 15. En quatrième lieu, les sommes objet des rectifications ayant été versées directement sur le compte courant d'associé de M. D, l'identité du bénéficiaire des revenus distribués ne fait aucun doute. Les requérants ne peuvent donc utilement soutenir que ce dernier n'était pas, en 2016 et 2017, le dirigeant unique de la société Haute Provence Aromatiques et qu'il ne disposait pas des biens de cette société comme de ses biens propres. Ces circonstances, au demeurant étayées par aucun justificatif, sont donc sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige. Le moyen, à supposer qu'il soit soulevé, tiré de ce que M. D n'était pas le maître de l'affaire, doit donc être écarté. 
 16. En cinquième et dernier lieu, le moyen tiré de ce que " les contributions sociales () ne sont pas justifiées pour les mêmes raisons que celles invoquées à l'encontre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ", en l'absence de toute précision supplémentaire, doit être écarté pour les mêmes motifs que ceux énoncés aux points précédents. 
 Sur les pénalités : 
 17. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable ". Aux termes du I de l'article 1758 A du code général des impôts : " Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue ". 
 18. En premier lieu, les requérants ne peuvent utilement soutenir que l'application des intérêts de retard prévus à l'article 1727 du code général des impôts n'est pas motivée.  
 19. En deuxième lieu, si le paragraphe IV. B de la proposition de rectification du 16 décembre 2019, relatif à l'application de l'article 1758 A du code général des impôts, ne mentionne que le numéro de cet article et le taux de majoration appliqué, le II de la proposition de rectification mentionne le chef des rectifications et le montant en base du rehaussement des capitaux mobiliers au titre des années 2016 et 2017. Par suite, la proposition de rectification du 16 décembre 2019, qui porte uniquement sur l'impôt sur le revenu, comporte tous les éléments permettant aux contribuables de comprendre la nature et les motifs de ces pénalités, nécessairement justifiées par une insuffisance des déclarations de revenus, et de formuler des observations. Le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification en matière de pénalités, manque donc en fait et doit être écarté.  
 20. En troisième et dernier lieu, les requérants, qui soutiennent que " les majorations et pénalités ne sont pas justifiées pour les mêmes raisons que celles invoquées à l'encontre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ", ne contestent pas l'insuffisance de leurs déclarations de revenus au titre des années 2016 et 2017. Ils ne sont donc pas fondés à contester l'application de la pénalité prévue à l'article 1758 A du code général des impôts.  
 21. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et Mme D doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B et M. C D et à la directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 10 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Brossier, président, 
 Mme Charpy, conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er décembre 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 G. Pouliquen 
 Le président, 
 Signé 
 J.B. BrossierLa greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,