TA78 · 7éme chambre — 29 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 9 novembre 2021 et 15 juin 2022,                   M. A B, représenté par Me Zrari, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 ; 
 2°) de condamner l'Etat aux entiers dépens de l'instance ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification qui lui a été transmise est insuffisamment motivée dès lors qu'elle précise en page n°1 être jointe de la proposition de rectification adressée à la société Nakama conseil, sans que cela ne soit le cas, ce qui ne lui a pas permis de comprendre les motifs de ce document ; cette irrégularité de procédure est substantielle au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales et entraîne la décharge des impositions en litige ;  
 - l'administration fiscale n'apporte pas la preuve de l'appréhension des sommes qui ont été imposées en tant que revenus distribués ;  
 - il se prévaut du paragraphe n°430 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-20-40, du paragraphe n°15 de la documentation administrative de base 4 J-1121, des paragraphes n°s 220, 230 et 260 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la                                       référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 13 mai 2022, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mathé, rapporteure, 
 - et les conclusions de M. Armand, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Nakama conseil, dont M. A B était le président et l'associé unique, qui exerce l'activité principal de conseil en communication et marketing, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. A l'issue de ce contrôle, le service vérificateur lui a transmis une proposition de rectification du 29 juillet 2019 par laquelle il l'a informé qu'il envisageait de mettre à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2016 et 2017, assortis d'intérêts de retard et de la majoration de 40% prévue par l'article 1729 du code général des impôts. Par une proposition de rectification datée du 29 juillet 2019 et notifiée le 9 août 2019, le service vérificateur a informé M. B qu'il envisageait de mettre à sa charge, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2016 et 2017, assorties d'intérêts de retard et de la majoration de 10% prévue à l'article 1758 A du code général des impôts pour les suppléments d'impôt sur le revenu. Le 31 octobre 2019, la somme de 39 087 euros a été mise en recouvrement. Par une décision du 9 septembre 2021, le service a rejeté la réclamation de M. B. Par sa requête, M. B demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et en pénalités, de ces impositions.  
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même code : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. / L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. En cas de motivation par référence, l'administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur. 
 3. D'une part, si le requérant allègue que le pli notifié le 9 août 2019, contenant la lettre n° 2120 portant proposition de rectification lui étant adressée, n'incluait pas la lettre n° 3924 portant proposition de rectification adressée à la SASU Nakama conseil, il résulte toutefois des mentions concordantes de la première page de la lettre n°2120, qui indique que " la présente lettre comporte 14 feuilles, y compris celle-ci + copie de la 3924 adressée à la SARL NAKAMA CONSEIL comportant 63 feuilles + imprimé 3464 ", et de l'avis de réception postale de ce pli, qui comporte les numéros des actes de procédure inclus dans celui-ci, qui font foi jusqu'à preuve du contraire, que le document en cause était annexé à la proposition de rectification du 29 juillet 2019. Par suite, M. B doit être regardé comme ayant reçu l'ensemble des documents ainsi mentionnés.  
 4. D'autre part, la proposition de rectification du 29 juillet 2019 adressée à M. B, qui contient l'ensemble des éléments mentionnés au point 2, permettait à celui-ci de présenter utilement des observations. Dans ces conditions, elle est suffisamment motivée au sens des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 S'agissant de l'application de la loi fiscale :  
 5. D'une part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital / () ". Aux termes de l'article 110 de ce code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. / () ". Aux termes de l'article 47 de l'annexe II au même code : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées ".  
 6. Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.  
 7. D'autre part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ". 
 8. S'il n'a pas donné lieu, en l'absence de solde bénéficiaire, à l'établissement d'une cotisation d'impôt sur les sociétés, le rehaussement des résultats d'une société ne saurait par lui-même révéler l'existence de bénéfices ou produits non mis en réserve ou incorporés au capital, taxables entre les mains de leur bénéficiaire comme revenus distribués. Pour soumettre à l'impôt sur le revenu de tels revenus sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, il incombe à l'administration d'établir qu'ils ont été mis à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts. La circonstance que le contribuable que l'administration entend imposer soit le maître de l'affaire est à cet égard sans incidence. 
 9. Il résulte de l'instruction, en particulier des mentions de la proposition de rectification du 9 juillet 2019, que les impositions en litige procèdent de l'inclusion dans les revenus taxables entre les mains de M. B dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de sommes correspondant à un rehaussement des bénéfices de la SASU Nakama conseil au titre des exercices clos en 2016 et 2017, et regardées comme des revenus distribués par cette société à l'intéressé, que l'administration fiscale a considéré comme l'unique maître de l'affaire, excepté pour la somme de 8 029 euros correspondant au montant du résultat déficitaire déclaré par la société au titre de l'année 2016, qui a été imposée sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 209 du même code. 
 10. D'une part, l'administration fiscale fait valoir, sans être contredite, que M. B était, au cours des deux années en litige, le président de la SASU Nakama conseil, qu'il détenait à lui seul la totalité de son capital social et qu'il avait procuration sur l'ensemble des comptes bancaires au nom de celle-ci, de sorte qu'il jouissait d'une complète autonomie, exerçait la responsabilité effective de l'ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société, et pouvait ainsi disposer sans contrôle des fonds sociaux de celle-ci. Dans ces conditions, pendant les deux années en litige, M. B disposait seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la SASU Nakama conseil et était en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens lui étant propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire pendant les deux années en litige. Le requérant n'apportant, en tout état de cause, aucun élément de nature à établir qu'il n'aurait pas appréhendé les distributions effectuées par cette société, il doit être regardé comme ayant appréhendé les revenus distribués par celle-ci. C'est ainsi à bon droit que l'administration fiscale a imposé, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, les sommes en cause entre les mains de M. B, qui ne conteste pas leur qualification de revenus distribués ni leur montant, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2016 et 2017, sans avoir recours aux dispositions de l'article 117 du code général des impôts. 
 11. D'autre part, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a considéré que M. B avait bénéficié de la somme de 8 029 euros correspondant au montant du résultat déficitaire déclaré par la SASU Nakama conseil au titre de l'exercice clos en 2016, qu'elle a imposée à l'impôt sur le revenu sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, en s'appuyant sur l'unique circonstance qu'il était seul maître de l'affaire au titre de cette année d'imposition. Toutefois, cette circonstance est sans incidence en matière de revenus distribués sur le fondement de ces dispositions. L'administration fiscale ne faisant valoir aucun autre élément permettant d'établir que l'intéressé aurait appréhendé cette somme, les dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ne pouvaient, en l'espèce, fonder la réintégration de celle-ci dans le revenu imposable de M. B et son imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre de l'année 2016. Dans ces conditions, le requérant est fondé à demander à ce que les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2016 soient réduites de 8 029 euros.   
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 12. Le requérant, qui d'ailleurs n'invoque pas les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, se prévaut du paragraphe n°430 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-20-40, du paragraphe n°15 de la documentation administrative de base 4 J-1121, ainsi que des paragraphes n°s 220, 230 et 260 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10. Toutefois, ils n'ajoutent rien à la loi fiscale et, au surplus, ils ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.  
 13. Il résulte de ce qui précède que M. B est seulement fondé à demander la réduction de la base de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 2016, à hauteur de 8 029 euros et que le surplus de ses conclusions à fin de décharge doit être rejeté. 
 Sur les frais du litige : 
 14. La présente instance n'ayant occasionné aucun dépens, les conclusions du requérant présentées sur le fondement des dispositions de l'article R. 761-1 du code de justice administrative, doivent être rejetées.  
 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, la somme que demande le requérant à ce titre.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu fixée à M. B au titre de l'année 2016 est réduite d'une somme de 8 029 euros. 
 Article 2 : M. B est déchargé de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2016 et de celles qui résultent de la réduction de base prononcée à l'article 1er.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B est rejeté.  
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.  
 Délibéré après l'audience du 22 juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Dely, présidente, 
 - M. de Miguel, premier conseiller,  
 - Mme Mathé, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 juin 2023. 
 La rapporteure, 
 C. MathéLa présidente, 
 I. DelyLa greffière, 
 C. Benoit-Lamaitrie 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.