TA13 · 6ème Chambre — 13 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée l5 novembre 2021, l'EURL IDEM, représentée par Me Gonzalez, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 à 2016 à raison de la remise en question par le service du bénéfice du crédits d'impôt en faveur des métiers d'art (CIMA) et du crédit d'impôt pour dépenses de prospection commerciale (CIPC), ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 200 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les réponses aux observations du contribuable du 5 décembre 2019 ne sont pas suffisamment motivées au sens de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elles ont été envoyées le même jour, ce qui empêche d'identifier la position finale de l'administration, qu'aucune réponse n'a été apportée par le service sur les observations faites par le contribuable relatives au CIPC et qu'il est impossible de déterminer à quelle imposition chacune des réponses fait référence ; 
 - elle est éligible au CIMA, dès lors qu'elle est une entreprise industrielle au sens du 2° du III de l'article 244 quater O du code général des impôts ; 
 - c'est à tort que le service a relevé que les conditions tenant à la nature du local, à la dotation aux amortissements et à l'embauche de 30 % de salariés ne sont pas remplies, dès lors que la loi ne pose pas de telles conditions pour la qualification d'une activité d'industrielle ; 
 - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales en revenant sur la décision d'admission totale prise par le service, dont l'acceptation initiale du remboursement des crédits d'impôt métiers d'art et prospection commerciale constitue une prise de position formelle ; 
 - elle est fondée à invoquer le paragraphe n° 10 de la doctrine référencée BOI-BIC-RICI-10-100 du 7 juin 2017 ; 
 - s'agissant du CIPC, elle remplit toutes les conditions requises énumérées à l'article 244 quater H du code général des impôts ; 
 - l'application d'une majoration de 40 % visée à l'article 1729-a du code général des impôts sur le crédit d'impôt prospection commerciale de 2015 et 2016 est injustifiée au motif que l'administration n'établit pas le manquement délibéré au moment du dépôt de la déclaration.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 11 février 2022, la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par l'EURL IDEM ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêté du 14 juin 2006 fixant la liste des nomenclatures des activités industrielles et des produits éligibles au crédit d'impôt mentionné à l'article 244 quater O du code général des impôts ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pouliquen, rapporteure, 
 - et les conclusions de M. Secchi, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'EURL IDEM exerce une activité de fabrication d'articles de bijouterie fantaisie et articles similaires. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les crédits d'impôt en faveur des métiers d'art (CIMA) et crédit d'impôt prospection commerciale (CIPC). A l'issue du contrôle, deux propositions de rectification en date du 23 septembre 2019 lui ont été adressées. Le service a remis en cause le bénéfice du CIMA pour les exercices clos entre 2014 et 2016, ainsi que le bénéfice du CIPC pour les exercices clos en 2015 et 2016, et a, en conséquence, assujetti l'EURL IDEM à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de ces mêmes années. Le service a également appliqué une pénalité pour manquement délibéré concernant les rectifications propres au CIPC. La société requérante demande la décharge de ces impositions. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit () être motivée ". 
 3. Il résulte de l'instruction que l'administration a adressé deux réponses aux observations du contribuable, toutes deux datées du 5 décembre 2019. Si l'une d'elles ne comporte que des développements relatifs au changement de doctrine et au CIMA, la seconde réponse reprend le contenu de la première dans son intégralité avec des développements supplémentaires relatifs à une erreur de plume figurant dans la proposition de rectification du 23 septembre 2019 et une réponse propre aux observations formulées sur le CIPC. Cette seconde réponse aux observations du contribuable comporte également de nouvelles conséquences financières tenant compte de l'erreur de plume identifiée. De plus, le contenu des deux réponses est présenté avec des titres qui permettent clairement d'identifier à quelle imposition se rapporte chacun des développements. 
 4. Au regard de l'ensemble de ces éléments figurant dans les deux réponses aux observations du contribuable, dont le contenu n'est pas entaché de contradictions et donc clairement compréhensible, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que ces réponses seraient insuffisamment motivées dès lors qu'elles ne permettraient pas d'identifier la position finale de l'administration, qu'aucune réponse n'aurait été apportée par le service sur les observations relatives au CIPC et qu'il serait impossible de déterminer à quelle imposition chacune des réponses fait référence. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne le CIMA : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 5. Aux termes de l'article 244 quater O du code général des impôts : " I. - Les entreprises mentionnées au III et imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt (). / III. - Les entreprises pouvant bénéficier du crédit d'impôt mentionné au I sont : / 1° Les entreprises dont les charges de personnel afférentes aux salariés qui exercent un des métiers d'art énumérés dans un arrêté du ministre chargé des petites et moyennes entreprises représentent au moins 30 % de la masse salariale totale ; / 2° Les entreprises industrielles des secteurs de l'horlogerie, de la bijouterie, de la joaillerie, de l'orfèvrerie () ; les nomenclatures des activités et des produits concernés sont définies par arrêté du ministre chargé de l'industrie ". Aux termes de l'article 1er de l'arrêté du 14 juin 2006 fixant la liste des nomenclatures des activités industrielles et des produits éligibles au crédit d'impôt mentionné à l'article 244 quater O du code général des impôts : " Le crédit d'impôt mentionné à l'article 244 quater O du code général des impôts est applicable aux entreprises industrielles relevant des secteurs suivants : () 36.61.10 Articles de bijouterie fantaisie ". 
 6. Présentent un caractère industriel, au sens du 2° du III de l'article 244 quater O du code général des impôts, les entreprises exerçant une activité qui concourt directement à la fabrication ou la transformation de biens corporels mobiliers et pour laquelle le rôle des installations techniques, matériels et outillages mis en œuvre est prépondérant. 
 7. En premier lieu, pour refuser le bénéfice du CIMA, le service a relevé que l'activité de l'EURL IDEM est exercée dans une pièce de la résidence principale de la gérante. Le local d'exploitation est donc situé dans une maison d'habitation et non dans un local industriel. L'administration a également considéré que la taille du local, soit environ 12 m², n'est pas de nature à abriter une activité industrielle, laquelle nécessite l'emploi de matériel ou outillage de manière prépondérante. Le service a encore relevé qu'aucune dotation aux amortissements d'immobilisation affectée à la création de bijoux n'a été comptabilisée et que la fabrication et l'usinage des bijoux sont confiés à des entreprises extérieures. Au regard de l'ensemble de ces circonstances dont la réalité n'est pas contestée par la société requérante, et alors que celle-ci n'établit ni même n'allègue posséder des machines-outils caractérisant une activité industrielle et se borne à produire des factures de matières premières et de " petits matériels ", l'EURL IDEM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé de la considérer comme une entreprise industrielle au sens du 2° de l'article 244 quater O du code général des impôts.  
 8. En deuxième lieu, si l'EURL IDEM conteste la prise en compte par le service, pour déterminer sa nature d'entreprise industrielle ou non, de la nature du local et de l'absence d'inscription de dotation aux amortissements en comptabilité, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration a fait de ces circonstances des critères déterminants. L'administration a retenu ces éléments comme des indices participant d'un faisceau permettant de déterminer si la société peut obtenir le bénéfice du crédit d'impôt prévu à l'article 244 quater O du code général des impôts. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration a méconnu les dispositions de l'article 244 quater O du code général des impôts en rajoutant des critères pour accorder le bénéfice du crédit qu'il prévoit.  
 9. En troisième lieu, aux termes de la proposition de rectification du 23 septembre 2019, l'administration a initialement refusé à la société requérante le bénéfice du CIMA au motif que ses charges de personnel, afférentes aux salariés qui exercent un des métiers d'art énumérés dans un arrêté du ministre chargé des petites et moyennes entreprises, représentaient moins de 30 % de sa masse salariale totale. Ce faisant, l'administration a considéré que l'EURL IDEM ne remplissait pas les conditions du 1° du III de l'article 244 quater O du code général des impôts. La société a ensuite réclamé le bénéfice du CIMA sur le fondement du 2° du III de ce même article. Ainsi qu'il l'a été dit au point 7, l'administration lui a alors refusé le bénéfice de ce crédit d'impôt au seul motif que l'EURL IDEM ne constituait pas une entreprise industrielle au sens du 2° du III de l'article 244 quater O du code général des impôts. Il ne résulte donc pas de l'instruction que l'administration a opposé à la société requérante la condition relative au seuil de 30 % de salariés exerçant un métier un métier d'art pour l'application du 2° du III de cet article. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration a ajouté une condition à la loi pour lui refuser le bénéfice du CIMA. 
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 10. En premier lieu, aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi ". 
 11. La société requérante se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 B précité du livre des procédures fiscales, de la circonstance que l'administration avait d'abord accordé, à hauteur de 33 101 euros s'agissant du CIMA et 23 892 euros s'agissant du CIPC, le remboursement demandé, au titre des années 2014 à 2016, avant de le remettre en cause à la suite de la vérification de comptabilité. Toutefois, la décision accordant le remboursement, dont la société requérante ne soutient pas qu'elle était motivée, ne peut être assimilée à une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, alors même qu'elle est intervenue à la suite d'une réclamation contentieuse, comme le soutient la société requérante. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration a méconnu l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales en revenant sur une prise de position formelle.  
 12. En second lieu, si l'EURL IDEM invoque le paragraphe n° 10 de l'instruction référencée BOI-BIC-RICI-10-100 en vigueur à compter du 7 juin 2017, relatif au champ d'application de l'article 244 quater O du code général des impôts, cette documentation ne comporte pas une interprétation différente de la loi fiscale.  
 En ce qui concerne le CIPC : 
 13. Aux termes de l'article 244 quater H du code général des impôts alors en vigueur : " I. - Les petites et moyennes entreprises imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 octies, 44 octies A, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt lorsqu'elles exposent des dépenses de prospection commerciale afin d'exporter des services, des biens et des marchandises. () / III. - L'obtention du crédit d'impôt est subordonnée au recrutement d'une personne affectée au développement des exportations ou au recours à un volontaire international en entreprise affecté à la même mission dans les conditions prévues par les articles L. 122-1 et suivants du code du service national ". 
 14. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause le remboursement du CIPC réalisé au titre des années 2015 à 2016 pour un montant total de 23 892 euros au motif que la condition d'embauche d'un salarié affecté principalement au développement des exportations n'était pas remplie. Si la société requérante soutient qu'elle remplissait toutes les conditions pour obtenir le CIPC, elle ne produit aucun élément de nature à contredire le constat du service. Par suite, l'EURL IDEM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration lui a refusé le bénéfice du CIPC. 
 Sur les pénalités : 
 15. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ". 
 16. Il résulte de l'instruction que pour appliquer la pénalité pour manquement délibéré aux rectifications propres au CIPC, le service a retenu que la société avait déposé des déclarations contradictoires quant aux fonctions exercées par sa salariée, engagée en qualité de monteuse colleuse et non pas pour développer l'exportation des produits de l'EURL IDEM. Si celle-ci invoque la circonstance qu'elle a eu recours au service d'une société tierce pour déposer la demande de crédit d'impôt, cette circonstance est sans incidence sur le bien-fondé de la pénalité en litige, dès lors que la société requérante ne conteste pas avoir déposé des déclarations contradictoires, qu'elle ne pouvait ignorer que le CIPC vise à favoriser l'exportation et que l'activité de sa salariée ne participait aucunement à cet objectif. Par suite, elle n'est pas fondée à contester l'application qui lui a été faite de la pénalité prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts.  
 17. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de l'EURL IDEM doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de l'EURL IDEM est rejetée. 
 Article : Le présent jugement sera notifié à l'EURL IDEM et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 12 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Brossier, président, 
 Mme Charpy, conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 février 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 G. Pouliquen 
 Le président, 
 Signé 
 J.B. BrossierLa greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,