TA75 · 2e Section - 3e Chambre — 7 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires complémentaires, enregistrés le 18 mai 2021, le 12 septembre 2022 et 7 novembre 2023, M. A D et Mme E B, épouse D, représentés par Me Guetta, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits, pénalités et amendes, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu de 99 138 euros et 62 619 euros mises à leur charge, respectivement, au titre des années 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 M. et Mme D soutiennent que : 
 - c'est à tort que le service a rehaussé les bénéfices industriels et commerciaux en rejetant comme non déductible des charges correspondant aux indemnités kilométriques, à l'abonnement à un club de sport, à l'achat d'un téléphone pour M. D, à l'abonnement au journal Nice Matin, à la consultation d'un psychologue, et à la déduction " Madelin " pour l'adhésion à un contrat d'assurance de groupe ; 
 - la détermination par le service du taux d'amortissement pratiqué sur l'appartement situé au 34 rue du docteur C (75016) est illégale en ce qu'elle ne prend pas en compte les composants et ne limite pas la reprise des amortissements de la valeur terrain de l'immeuble. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 12 juillet 2022, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme D ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Coz, 
 - et les conclusions de Mme Belkacem, rapporteure publique 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme B, épouse D, qui exerce l'activité de loueur en meublé sous enseigne de l'entreprise B, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 2015 et 2016. A l'issue des opérations de vérification, l'administration fiscale a notifié une proposition de rectification datée du 16 avril 2018 à Mme D s'agissant des rehaussements du bénéfice industriel et commercial et une proposition de rectification du même jour à M. A D et Mme D s'agissant des rehaussements de l'impôt sur le revenu. M. et Mme D ont expressément refusé ces rehaussements par une lettre du 23 juin 2018, lesquels ont toutefois été partiellement confirmés par l'administration fiscale par une lettre du 25 juillet 2018. Après entretien avec la cheffe de brigade le 8 novembre 2018, les rectifications ont été maintenues par un compte rendu daté du 16 novembre 2018 et les rehaussements d'impôt sur le revenu le 30 septembre 2019 pour un montant total de 161 757 euros en droits et pénalités. Les requérants ont, par une réclamation du 8 novembre 2019 adressée à l'administration fiscale, qui a été implicitement rejetée, demandé la décharge de ces dernières impositions. Par la présente requête, M. et Mme D demandent la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, outre les pénalités et intérêts de retard dont été assortis ces droits pour un montant total de 161 757 euros. 
 Sur les charges rejetées comme non engagées dans l'intérêt de l'entreprise : 
 2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () / 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B (). 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : () / b. Les frais de voyage et de déplacements (). Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise () ". 
 3. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 4. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 
 5. En premier lieu les requérants contestent la réintégration par le service des indemnités kilométriques correspondant aux déplacements de Paris, où les requérants ont leur résidence principale, vers Cannes, où ils affirment résider à temps partiel et poursuivre leur activité économique. Cependant, cette seule circonstance n'est pas de nature à établir que ces dépenses ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise, alors que les requérants n'apportent aucun élément sérieux de nature à établir qu'ils avaient des projets ou des contacts dans la région. 
 6. En deuxième lieu, les requérants soutiennent que l'abonnement de M. D au club Lagardère avait pour seul objectif, dès lors qu'il ne pratique pas de sport, d'entretenir son réseau professionnel dans l'intérêt de l'entreprise. Cependant d'une part il est constant que M. D n'avait pas la qualité de conjoint collaborateur, la demande d'inscription à ce titre n'ayant été déposée au greffe du tribunal de commerce de Paris que le 15 novembre 2018, d'autre part les requérants ne fournissent aucun élément de nature à établir le caractère professionnel de ces adhésions ni leur lien avec l'activité de l'entreprise B. 
 7. En troisième lieu, il n'est pas établi que l'achat d'un téléphone à M. D, dont le statut a été mentionné au point précédent, aurait été engagé dans l'intérêt de l'entreprise. 
 8. En quatrième lieu, l'abonnement au journal Nice Matin, au nom d'une personne tierce, n'est relié par aucun élément à l'activité de l'entreprise B. 
 9. En cinquième lieu, les frais engagés pour faire établir par une psychologue un rapport sur une employée en période d'essai ne sont pas justifiés, aucune information précise n'étant fournie alors que le rapport ne comprend ni en-tête ni timbre de la psychologue et ne peut être considéré comme probant. 
 10. En sixième lieu, aux termes de l'article 154 bis du code général des impôts : " I. Pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux et des bénéfices des professions non commerciales, sont admises en déduction du bénéfice imposable les cotisations à des régimes obligatoires, de base ou complémentaires, d'allocations familiales, d'assurance vieillesse, y compris les cotisations versées en exercice des facultés de rachat prévues aux articles L. 633-11, L. 634-2-2,L. 642-2-2, L. 643-2 et L. 723-5 du code de la sécurité sociale, invalidité, décès, maladie et maternité. () II. - Les cotisations versées aux régimes obligatoires complémentaires d'assurance vieillesse mentionnés au premier alinéa du I, pour la part de ces cotisations excédant la cotisation minimale obligatoire, et les cotisations ou primes mentionnées au deuxième alinéa du I sont déductibles : () 2° Pour la prévoyance, dans la limite d'un montant égal à la somme de 7 % du montant annuel du plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale et de 3,75 % du bénéfice imposable, sans que le total ainsi obtenu puisse excéder 3 % de huit fois le montant annuel du plafond précité ". 
 11. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification, que Mme D a versé les sommes de 12 000 euros en 2015 et 2016 au titre de la cotisation prévoyance alors que la déductibilité maximale, en application des dispositions précitées, se montait, selon les indications non contestées de l'administration, à 2 662,80 euros en 2015 et 2 703,12 euros en 2016. Si Mme D soutient avoir elle-même réintégré à la case WD au tableau 2058A de la liasse fiscale la somme de 10 072 euros en 2015 et 7 981 euros en 2016, elle s'est contentée de produire un courriel de son expert-comptable, lequel ne fournit aucune information sur la nature précise des sommes réintégrées, qui concernent toute charge comptabilisée constituant un avantage personnel. 
 12. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a réintégré les charges déduites par les requérants au bénéfice de l'entreprise B. 
 Sur les modalités de calcul de l'amortissement : 
 13. Aux termes de l'article 15 bis de l'annexe II au même code : " I. - Pour la détermination du bénéfice imposable résultant de l'application aux immobilisations de la méthode par composants, sont regardés comme des composants les éléments principaux d'une immobilisation corporelle : / 1° Ayant une durée réelle d'utilisation différente de celle de cette immobilisation ; / 2° Et devant être remplacés au cours de la durée réelle d'utilisation de cette immobilisation. / II. - L'application de la méthode par composant implique : 1° La comptabilisation séparée à l'actif du bilan, dès l'origine et lors de leur remplacement, de chacun des composants satisfaisant aux conditions prévues au I (). / 2° L'application d'un plan d'amortissement distinct pour chacun des composants ainsi comptabilisés () ". L'inscription en comptabilité d'amortissements, ainsi que le choix de la méthode d'amortissement alors retenu, constituent des décisions de gestion opposables au contribuable. 
 14. Il résulte des dispositions précitées que les amortissements qu'une entreprise est en droit de pratiquer chaque année à raison d'une immobilisation sont ceux qui, pour cette immobilisation, résultent des usages constatés dans la profession à laquelle appartient l'entreprise. Par "usages", il y a lieu d'entendre, sous le contrôle du juge de l'impôt, les pratiques qui, en raison notamment de leur ancienneté, de leur fréquence ou de leur généralité, sont regardées comme normales, dans chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation, pour le bien à amortir, à la date d'acquisition de celui-ci par l'entreprise. Il appartient à l'administration de s'assurer, d'une part, que les amortissements pratiqués par une entreprise sont conformes à ceux qui sont généralement admis pour l'élément d'actif dont il s'agit dans le secteur professionnel auquel appartient l'entreprise et, d'autre part, que les caractéristiques particulières du bien à amortir n'appellent pas une dérogation au taux d'amortissement résultant des usages. 
 15. En premier lieu, l'entreprise B a pratiqué un amortissement sur la valeur intégrale de l'appartement situé au 34 rue du docteur C à Paris 16° sans distinguer la valeur du terrain. Le service, au vu de la rareté du foncier, a retenu que le terrain représentait 25% de la valeur totale et les requérants ne contestent pas cette appréciation. 
 16. En second lieu, l'entreprise B a retenu un taux d'amortissement de 12,5% annuel, bien supérieur à ce que l'administration considère, sans être utilement contredite, comme la pratique habituelle, sans apporter aucun élément de justification. Si les requérants soutiennent que l'administration, en retenant un taux de 2,5%, n'a pas procédé à une répartition par composants, il résulte de l'instruction que le service a ce faisant mis en œuvre la décision de gestion d'amortir les dépenses de remplacement au même taux que celui de la structure, les requérants n'apportant aucun élément de nature à établir que la société aurait pratiqué des taux distincts alors que la proposition de rectification adressée à Mme D le 28 février 2005 mentionnait, contrairement à ce que soutiennent les requérants, une durée d'amortissement uniforme par appartement. La circonstance que le grand livre général enregistre, pour l'année 2011, de manière séparée les différents travaux réalisés n'est notamment pas de nature à révéler une répartition par composants. 
 17. En troisième lieu, si les requérants soutiennent que l'administration aurait dû limiter la reprise des amortissements de la valeur terrain de l'immeuble à 7 726 euros pour l'année 2015 et 1 818 euros pour l'année 2016 afin de prendre en compte le fait que la valeur du terrain, acquis le 30 septembre 2011, n'a pas été extournée de la base amortissable de l'immeuble pour les années antérieures à 2015, il résulte de l'instruction que le montant de 136 140 euros portant sur les amortissements non justifiés au 1er janvier 2015 a été établi après déduction de ces sommes. 
 18. En quatrième lieu, si les requérants soutiennent que le plafonnement du montant des amortissements est erroné dès lors que l'administration a retenu comme affectés à l'exploitation de l'entreprise B les biens des escaliers 8 et 9 alors que l'escalier 9 a été indiqué par eux-mêmes par erreur au lieu du 3, le service fait valoir qu'aucune déclaration en ce sens n'a été déposée auprès du services des impôts des entreprises. Par ailleurs aucun document ne permet d'établir l'absence de location des lots 3 et 8. 
 19. Il résulte de ce qui précède que les conclusions relatives aux modalités du calcul des amortissements et de leur plafonnement doivent être rejetées. 
 20. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et Mme D doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A D et Mme E B épouse D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme D et à la directrice régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 23 novembre 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Fouassier, président, 
 M. Coz, premier conseiller, 
 Mme Arnauld, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 décembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Y. COZ 
 Le président, 
 C. FOUASSIER        
 La greffière, 
 C. EL HOUSSINE  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision./2-3