TA13 · 6ème Chambre — 22 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 10 décembre 2021, la SARL Ismart, représentée par Me Roustouil demande au tribunal : 
 1°) de lui accorder le remboursement du crédit d'impôt recherche au titre des années 2018 et 2019 à hauteur respectivement de 235 900 euros et 235 447 euros ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, cette somme majorée des intérêts de retard. 
 Elle soutient que :  
 - les licences Entity Meaning qu'elle a acquises auprès de la société Kware ainsi que les licences XMP sont des immobilisations amortissables au sens des dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts et de l'article 211-1 du plan comptable général ; c'est à tort que l'administration a estimé que ces éléments ne remplissent pas les conditions spécifiques aux actifs incorporels ; 
 - en effet la circonstance que la cessibilité n'est pas caractérisée est inopérante puisque les immobilisations ont pour origine une protection juridique résultant d'un droit légal ou contractuel ; la circonstance que l'immobilisation de ces licences ne constitue pas une source régulière de profits est inopérante, ce critère n'étant plus exigé par le plan général comptable qui lui a substitué le critère des avantages économiques futurs qu'il est possible d'en escompter ; l'affirmation selon laquelle elle ne détient aucun droit de propriété sur les licences acquises, protégées par la licence Cecill-B, est fausse puisqu'elle a, en application du contrat de licence de ce logiciel, acquis et vendu des modifications du code source ;  
 - les SARL Kware et Smartlab ne sont pas des sous-traitants ;  
 - elle démontre l'attente de retombées économiques du projet porté en collaboration avec les SARL Kware et Smartlab ;  
 - il résulte de ce qui précède que les dépenses liées à l'acquisition de ces actifs incorporels relèvent bien des dispositions de l'article 244 quater B II a du code général des impôts car il s'agit de dotations aux amortissements relatives à des immobilisations incorporelles acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique ; 
 - les rapports d'expertise rendus sous l'égide du ministère de la recherche avaient conclu à l'éligibilité au crédit d'impôt recherche pour les années 2012, 2013 et 2014 des dépenses de la SARL Ismart concernant son projet d'" évaluation codification automatique " et des dépenses de la société Kware  concernant son projet " d'entity meaning ". 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 4 avril 2022, la directrice régionale des finances publiques de Provence Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - les conclusions tendant au remboursement du crédit d'impôt recherche sont partiellement irrecevables dès lors que la requérante demande le paiement des sommes de 235 900 euros et 235 447 euros respectivement au titre des années 2018 et 2019, alors que les moyens présentés concernent uniquement les dotations aux amortissements de biens incorporels soit des crédits d'impôt recherche de 134 800 euros pour 2018 et de 134 541 euros pour 2019 ;  
 - les moyens soulevés par la SARL Ismart ne sont pas fondés ; 
 - la société requérante ne justifie pas de l'affectation des licences en litige à la réalisation d'une action de recherche ; 
 - les SARL Kware et Smartlab, qui sont intervenues en qualité de sous-traitants, n'ont pas été agréées par le ministère de la recherche si bien que les dépenses exposées pour leurs travaux ne sont pas éligibles au crédit d'impôt recherche sur le fondement du d bis) de l'article 244 II quater B du code général des impôts ;  
 - la société requérante ne justifie pas des montants des dotations aux amortissements déclarées. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Charpy, 
 - les conclusions de M. Secchi, rapporteur public, 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Ismart, qui compose avec les SARL Smartlab et Kware un groupe informel exerçant son activité dans le domaine de la recherche informatique, a souscrit des déclarations spéciales de crédit d'impôt en faveur de la recherche en indiquant avoir exposé des dépenses de recherche à hauteur de 850 074 euros en 2018 et 801 068 euros pour 2019. Par deux demandes en date des 22 février 2019 et 18 mai 2020, la société a sollicité le remboursement d'un crédit d'impôt sur le fondement du II de l'article 244 quater B du code général des impôts à hauteur de 255 022 euros pour 2018 et 240 320 euros pour 2019, correspondant à des dépenses de personnel et des dotations aux amortissements engagées pour le développement d'un projet visant la conception d'un système d'intelligence artificielle dans le domaine du marketing. L'administration fiscale ayant, par une décision du 29 septembre 2021, rejeté cette demande à hauteur de 240 788 euros pour 2018 et 235 447 euros pour 2019, la SARL Ismart demande au tribunal de lui accorder le remboursement du crédit d'impôt recherche au titre des années 2018 et 2019 à hauteur respectivement de 235 900 euros et 235 447 euros.  
 Sur les conclusions tendant au remboursement du crédit d'impôt :  
 2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales () imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () / II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations () ". 
 3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées du II de l'article 244 quater B du code général des impôts. 
 4. En l'espèce, il résulte de l'instruction que, dans le cadre d'un projet visant la conception d'un système d'intelligence artificielle dans le domaine du marketing, la société requérante a notamment comptabilisé en tant qu'immobilisations incorporelles des dépenses d'un montant respectif de 437 667 euros en 2018 et de 439 388 euros en 2019 versées à la SARL Kware en contrepartie de licences se rapportant au logiciel " Entity Meaning ", ainsi que des dépenses d'un montant de 11 667 euros en 2018 versées à la SARL Smartlab en contrepartie de licences relatives au logiciel XMP. Pour refuser d'admettre l'éligibilité de ces dépenses au crédit d'impôt recherche, l'administration a opposé à la société Ismart, dans sa décision du 29 septembre 2021, la circonstance qu'elles ne correspondaient pas à des éléments incorporels de l'actif immobilisé susceptibles de dotations aux amortissements. Eu égard au mémoire en défense qu'elle produit, l'administration fiscale doit cependant être regardée comme demandant une substitution de motifs en faisant valoir qu'en tout état de cause la société requérante ne justifie ni de l'affectation des licences en litige à la réalisation d'une action de recherche, ni des montants des dotations aux amortissements déclarées. 
 5. La société requérante fait valoir pour sa part que les licences acquises auprès des sociétés Smartlab et Kware sont devenues sa propriété, qu'elles ont pour origine une protection juridique résultant d'un droit légal ou contractuel, et qu'elle en attendait des retombées économiques futures.  
 6. Toutefois, en s'abstenant de donner toute précision sur les licences concernées, et en ne produisant pas les contrats de cession conclus avec les sociétés Smartlab et Kware, lesquelles font partie du même groupe informel qu'elle et sont dirigées par le même gérant associé, ou tous autres éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, la SARL Ismart ne permet au juge de l'impôt d'apprécier, ni la nature des droits transférés, ni même la réalité et la légalité desdits transferts.  
 7. En outre, si la société Ismart se prévaut des circonstances que les dépenses en question ont été affectées à une activité de recherche s'inscrivant dans le cadre d'un projet plus global porté avec les SARL Smartlab et Kware, qu'elle a conclu un accord de collaboration avec la société allemande GFK, dont elle affirme sans au demeurant l'établir, qu'elle a été créée par le plus grand institut d'étude de marché et d'audit marketing d'Allemagne, et qu'elle a déposé un brevet d'innovation avant le début des vérifications de comptabilité, il est constant que pour l'ensemble de la période vérifiée, la requérante n'a émis de factures qu'à l'égard de la SARL Kware et réciproquement, et que toutes les facturations croisées entre les sociétés du groupe informel n'ont donné lieu à aucun flux financier réel, les paiements s'effectuant exclusivement par compensation.  
 8. Il résulte de ce qui précède que les licences concernant les logiciel XMP et Entity Meaning ne sauraient être regardées comme ayant constitué pour la SARL Ismart une source régulière de profits et comme des éléments d'actif cessibles et pérennes. C'est par suite à bon droit que l'administration, qui n'est pas liée par les rapports des experts mandatés par le ministre chargé de la recherche, a considéré que les dépenses correspondantes ne pouvaient faire l'objet d'une inscription en tant qu'immobilisations incorporelles dans la comptabilité de la société Ismart, et que les dotations aux amortissements pratiquées n'étaient par conséquent pas susceptibles de lui ouvrir droit au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre des années 2018 et 2019.  
 9. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée en défense ni d'examiner la demande de substitution de motifs, que les conclusions présentées par la SARL Ismart, tendant au remboursement du crédit d'impôt recherche au titre des années 2018 et 2019, doivent être rejetées.  
 Sur les frais liés au litige : 
 10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL Ismart demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Ismart est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Ismart et à la directrice régionale des finances publiques de Provence Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 23 février 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Brossier, président, 
 Mme Charpy, première conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mars 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. Charpy        
 Le président, 
 Signé 
 J.B. Brossier        
 La greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,