TA13 · 6ème Chambre — 28 juin 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 24 décembre 2021 et le 1er juin 2022, la SAS Dekran demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2018. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a refusé d'appliquer le régime de la marge à la vente, le 25 avril 2018, des parcelles AO n° 336 et AO n° 337 ; 
 - elle est fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse ministérielle n° 42486 publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale le 1er février 2022. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 30 mars et le 1er juillet 2022, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la SAS Dekran ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pouliquen, rapporteure, 
 - et les conclusions de M. Secchi, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Dekran, qui exerce une activité de marchand de biens immobiliers, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel lui a été notifiée une proposition de rectification en date du 30 septembre 2020. L'administration a remis en cause le bénéfice du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge que la société requérante avait appliqué à la vente de terrains à bâtir situés à La Bouilladisse. Le service a, en conséquence, réclamé à la SAS Dekran des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2018. La société demande la décharge de ces rappels. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2.  Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du b. du 2. de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 3. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, que : "  S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir, ou d'une opération mentionnée au 2° du 5 de l'article 261 pour laquelle a été formulée l'option prévue au 5° bis de l'article 260, si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ; / b) soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués ". 
 4. Dans son ordonnance du 10 février 2022, Ministre de l'économie, des finances et de la relance c. Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive du 28 novembre 2006 s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de leur revente et qu'ainsi, l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a précisé que l'article 392 de la directive devait être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots. 
 5. Il résulte des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti. 
 6. Il est constant que la SAS Dekran a acquis deux parcelles de terrain, situées sur la commune de La Bouilladisse, sur lesquelles était édifiée une maison à usage d'habitation. Dans la mesure où ces terrains supportaient une construction, ils revêtaient le caractère de terrains bâtis. La SAS Dekran a procédé à la réunion des parcelles AO 159 et AO 160 en une seule parcelle avant de la diviser en trois nouvelles parcelles AO n° 335, AO n° 336 et AO n° 337. Les parcelles AO n° 336 et AO n° 337 ont été cédées respectivement les 25 avril et 22 novembre 2018 comme terrains à bâtir. Ainsi, la société requérante a cédé des terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti. Elle n'est donc pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a remis en cause le bénéfice du régime de la marge et lui a réclamé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en conséquence. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale par l'administration : 
 7. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ". 
 8. La société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle n° 42486 publiée le 1er février 2022, qui est postérieure à la période d'imposition en litige. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la SAS Dekran doit être rejetée. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Dekran est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Dekran et à la directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 7 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Brossier, président, 
 Mme Charpy, première conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 juin 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 G. Pouliquen 
 Le président, 
 Signé 
 J.B. BrossierLa greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,