TA93 · 7ème Chambre — 2 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, respectivement enregistrés le 27 août 2021 et le 19 avril 2022, Mme B demande au tribunal de prononcer la décharge en droits, pénalités et intérêts de retard des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017. 
 Elle soutient que :  
 - elle n'a pas été destinataire de l'ensemble des éléments concernant la procédure de vérification de comptabilité ni du compte-rendu relatif au recours auprès de l'interlocuteur départemental ;  
 - elle n'a pas bénéficié de l'opportunité de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires afin d'examiner la question de son installation en zone franche urbaine ; 
 - s'agissant de la période du 2 mai 2016 au 14 juin 2018, au moins 25 % de son chiffre d'affaires a été réalisé en zone franche urbaine de sorte qu'elle est fondée à se prévaloir des dispositions de l'article 44 octies A du code général des impôts ;  
 - s'agissant de la période à compter du 14 juin 2018, son cabinet d'infirmière était implanté au sein de la zone franche urbaine d'Aulnay-sous-Bois.   
 Par un mémoire en défense enregistré le 28 février 2022, le directeur départemental des finances publiques de la Seine-Saint-Denis conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens invoqués par Mme B ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance du 16 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au  
 3 octobre 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Courneil, 
 - et les conclusions de Mme Therby-Vale, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme B, qui exerce la profession d'infirmière libérale depuis le 2 mai 2016, a fait l'objet d'une proposition de rectification le 25 novembre 2019 l'assujettissant à des rehaussements d'impôt sur le revenu pour les années 2016 et 2017. Le 18 décembre 2019, elle a présenté des observations qui ont fait l'objet d'une réponse des services fiscaux le 10 janvier 2020. A la suite du rejet de son recours hiérarchique le 11 septembre 2020, elle a saisi l'interlocuteur départemental, qui a maintenu la position de l'administration par courrier du  
 5 novembre 2020. Mme B a formé une réclamation préalable le 2 juin 2021, rejetée par décision du 30 juin 2021. Elle demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi maintenues par le service. 
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 2. En premier lieu, aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : "'Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration.'". La charte des droits et obligations du contribuable vérifié, dans sa version applicable au présent litige, prévoit que lorsque des divergences importantes subsistent entre le contribuable et les services vérificateurs à la suite d'un recours auprès de l'inspecteur divisionnaire ou principal, le contribuable peut expressément demander une saisine directe de l'interlocuteur départemental. De telles dispositions assurent au contribuable qui en fait la demande la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de rectification, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l'interlocuteur départemental, régional ou interrégional dans les conditions qu'elles précisent. 
 3. D'une part, Mme B soutient qu'elle n'a pas été destinataire " d'éléments relatifs " à la procédure de vérification contradictoire organisée entre elle et l'administration fiscale. Il résulte cependant de l'instruction que Mme B a été destinataire, par des lettres recommandées avec avis de réception, de la proposition de rectification, de la réponse aux observations qu'elle a formulées et d'un compte-rendu de l'examen de son recours hiérarchique. D'autre part, Mme B soutient plus particulièrement qu'elle n'a pas été destinataire du compte-rendu de son recours auprès de l'interlocuteur départemental. Toutefois, il résulte de l'instruction que Mme B a reçu, par lettre recommandée avisée le 9 novembre 2020, un courrier de l'interlocuteur départemental présentant sa position à la suite de l'interlocution départementale réalisée le 4 novembre 2020 en présence du conseiller de Mme B, sans qu'il ne résulte au demeurant d'aucune disposition que les services fiscaux aient une obligation de transmission au contribuable un compte-rendu de cet entretien. Par suite, le moyen tiré du défaut de communication d'éléments relatifs à la procédure contradictoire entre le contribuable et les services fiscaux doit être écarté en toutes ses branches. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit du comité consultatif prévu à l'article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. / Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration. ". 
 5. Il résulte de l'instruction que la réponse aux observations du contribuable en date du 10 janvier 2020, reçue le 15 janvier suivant par Mme B, informait notamment cette dernière de la possibilité de soumettre son différend à l'avis de la Commission des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires et du délai de trente jours dont elle disposait pour informer l'administration de son éventuelle intention de saisir cet organisme. Mme B, qui n'établit ni même n'allègue avoir ainsi informé les services fiscaux d'une telle intention, n'est ainsi pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée de l'opportunité de saisine de ladite commission. Par suite, le moyen doit en tout état de cause être écarté.  
 6. En troisième et dernier lieu, aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ". Aux termes de l'article 44 octies A du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. - Les contribuables qui, entre le 1er janvier 2006 et le 31 décembre 2020, créent des activités dans les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs définies au B du 3 de l'article 42 de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d'orientation pour l'aménagement et le développement du territoire, ainsi que ceux qui, entre le 1er janvier 2006 et le 31 décembre 2011, exercent des activités dans les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs définies au deuxième alinéa du B du 3 de l'article 42 de la même loi sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au 31 décembre 2010 pour les contribuables qui y exercent déjà une activité au 1er janvier 2006 ou, dans le cas contraire, jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui du début de leur activité dans l'une de ces zones. Ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés à concurrence de 40 %, 60 % ou 80 % de leur montant selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la deuxième ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération. () / Lorsque l'activité non sédentaire d'un contribuable est implantée dans une zone franche urbaine-territoire entrepreneur mais est exercée en tout ou partie en dehors d'une telle zone, l'exonération s'applique si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité, ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs ". Il résulte de ces dispositions que pour bénéficier de l'exonération qu'elles instaurent, le contribuable exerçant une activité non sédentaire, doit d'une part disposer d'une implantation en zone franche urbaine et, d'autre part, soit employer au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent, ou réaliser au moins  
 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines. 
 7. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.  
 . Il 8 résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de comptabilité dont Mme B a fait l'objet pour son activité d'infirmière libérale, les services fiscaux ont remis en cause le bénéfice du régime d'exonération d'impôt sur le revenu prévu par l'article 44 octies 1 du code général des impôts entre le 2 mai 2016 et le 14 juin 2018 dès lors que, d'une part, Mme B ne disposait au cours de cette période que d'un simple contrat de domiciliation dans la zone franche urbaine de Sevran et que, d'autre part, elle avait attesté sur l'honneur ne pas avoir réalisé au moins 25 % de son chiffre d'affaires dans cette zone. Dans le cadre de la présente instance, Mme B, qui n'établit pas avoir disposé au cours de cette période d'un véritable cabinet infirmier dans la zone, se borne par ailleurs à soutenir, contrairement à sa précédente attestation auprès des services fiscaux, y avoir réalisé au moins 25 % de son chiffre d'affaires sans apporter de pièces ou une circonstance étayée au soutien de telles allégations. Dans de telles conditions, Mme B n'établit pas satisfaire, entre le 2 mai 2016 et le 14 juin 2018, les conditions auxquelles les dispositions précitées du code général des impôts subordonnent le bénéfice de l'exonération. 
 9. Par ailleurs, si Mme B soutient remplir les conditions suscitées pour le bénéfice de l'exonération d'impôt sur le revenu depuis son installation en zone franche urbaine d'Aulnay-sous-Bois le 15 juin 2018, il ne résulte pas de la proposition de rectification en litige que le bénéfice d'une telle exonération ait été contesté par les services de contrôle. Une telle circonstance étant ainsi sans influence sur les conclusions aux fins de décharge présentées par Mme B, le moyen doit être écarté comme étant inopérant.  
 10. Il résulte de ce qui précède que la requête de Mme B doit être rejetée.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de Mme B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme A B et au directeur départemental des finances publiques de la Seine-Saint-Denis. 
 Délibéré après l'audience du 18 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Charret, président, 
 Mme Nguër, première conseillère,  
 Mme Courneil, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition du greffe le 2 octobre 2023. 
 La rapporteure, 
 L. Courneil 
 Le président, 
 J. Charret 
 La greffière, 
 L. Valcy 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.