TA93 · 1ère chambre — 7 novembre 2024

Vu la procédure suivante :   
 Par une requête, enregistrée le 9 septembre 2021, la société Axa Assurances Vie Mutuelle doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles auxquelles elle a été assujettie pour un montant total de 4 015 255 euros au titre de l'exercice clos en 2015 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat le remboursement des dépens, ainsi que le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - la taxe sur les excédents de provisions prévue à l'article 235 ter X du code général des impôts, étant déductible, avant 2015, au titre de l'exercice au cours duquel elle revêtait le caractère d'une dette certaine, c'est à bon droit qu'elle a primitivement déduit de ses résultats imposables au titre de l'exercice clos en 2014 la somme de 1 304 452 euros correspondant à la taxe due au titre de cet exercice et acquittée au cours de l'exercice 2015, après avoir comptabilisé cette somme comme une charge à payer dans un compte de classe 64 ; 
 - la doctrine administrative fiscale publiée au paragraphe 40 sous la référence BOI-BIC-CHG-40-30, opposable à l'administration en application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, précise que la déduction des impôts et taxes doit être effectuée au titre de l'exercice au cours duquel ils revêtent, pour l'entreprise, le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée quant à son montant, même s'ils ne doivent être effectivement versés qu'au cours de l'exercice suivant. En l'espèce, la taxe sur les excédents de provisions étant certaine dans son principe et dans son montant au cours de l'exercice 2014, elle reste déductible même si elle est liquidée au cours de l'exercice 2015. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 26 janvier 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête, en soutenant que les moyens qu'elle comporte ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 25 mars 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 26 avril 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience, au cours de laquelle ont été entendus le rapport de M. David et les conclusions de M. Iss, rapporteur public, les parties n'étant ni présentes, ni représentées. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Axa Assurances Vie Mutuelle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 10 septembre 2018 au 26 novembre 2018 portant sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015, à la suite de laquelle le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales lui a adressé, le 3 décembre 2018, une proposition de rectification visant à réintégrer dans son résultat fiscal imposable à l'impôt sur les sociétés une somme de 1 304 452 euros correspondant, selon le service, à une partie de la taxe sur les excédents de provisions dont l'intéressée aurait été redevable au titre de l'exercice clos en 2015. Par la présente requête, la société Axa Assurances Vie Mutuelle demande au tribunal de lui accorder la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles à cet impôts auxquelles elle a été consécutivement assujettie au titre de cet exercice.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 3 décembre 2018, de l'avis de mise en recouvrement du 31 mai 2019, du courrier de rejet de la réclamation contentieuse du 19 juillet 2021, ainsi que du mémoire en défense du directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales enregistré le 20 janvier 2022, que la portée financière du litige, que la société Axa Assurances Vie Mutuelle ne conteste pas utilement, se cantonne à la portée des rehaussements mis à la charge de la requérante, à savoir, au titre de l'année 2015, 434 817 euros au titre de l'impôt sur les sociétés, 14 349 euros au titre de la contribution sociale à l'impôt sur les sociétés et 46 525 euros au titre de la contribution exceptionnelle à l'impôt sur les sociétés, soit un montant global de 495 691 euros qui correspondant au quantum du présent litige. Par suite, le surplus des prétentions de la société requérante, tendant à la décharge d'un montant global de 4 015 255 euros d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt, est sans objet.  
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 3. Aux termes de l'article 235 ter X du code général des impôts : " Les entreprises d'assurance de dommages de toute nature doivent, lorsqu'elles rapportent au résultat imposable d'un exercice l'excédent des provisions constituées pour faire face au règlement des sinistres advenus au cours d'un exercice antérieur, acquitter une taxe représentative de l'intérêt correspondant à l'avantage de trésorerie ainsi obtenu. / La taxe est assise sur le montant de l'impôt sur les sociétés qui aurait dû être acquitté l'année de la constitution des provisions en l'absence d'excédent.  / () / La taxe est déclarée et liquidée : / 1° Pour les redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sur l'annexe à la déclaration mentionnée au 1 de l'article 287 déposée au titre du mois d'avril ou du deuxième trimestre de l'année au cours de laquelle la taxe prévue au présent article est due ou, pour les redevables dont l'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile, au titre du quatrième mois ou du deuxième trimestre qui suit la clôture de l'exercice ; () La taxe est acquittée lors du dépôt de la déclaration. Elle est recouvrée comme en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et sous les mêmes garanties et sanctions ". Il résulte de ces dispositions que la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurance de dommages est due au titre de l'année au cours de laquelle elle est déclarée et liquidée. 
 4. Le 5° du I de l'article 26 de la loi du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014 a complété cet article 235 ter X par un alinéa ainsi rédigé : " La taxe n'est pas déductible de l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". En vertu du A du II de l'article 26 de cette loi, cet alinéa s'applique " aux exercices clos à compter du 31 décembre 2015 ". Ces dispositions sont ainsi applicables, sans qu'il leur soit ainsi conféré une portée rétroactive, à la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d'assurances de dommage due au titre de l'année 2015, déclarée et liquidée lors de la même année, et qui n'est ainsi pas déductible de l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2015. 
 5. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : () 4° () les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice ". Il résulte de ces dispositions que les entreprises ne peuvent pas comprendre dans les charges déductibles du bénéfice de l'exercice, à titre de frais payés ou à payer, d'autres impôts que ceux qui ont été mis en recouvrement ou sont devenus exigibles avant la clôture de l'exercice. En ce qui concerne les impôts et taxes qui ne font pas l'objet d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, les entreprises ne peuvent comprendre dans les charges déductibles de l'exercice, à titre de frais à payer, que ceux qui revêtent, à la date de clôture de cet exercice, le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée dans son montant. 
 6. Il résulte de ces dispositions combinées que la taxe sur les excédents de provisions, qui ne fait pas l'objet d'un rôle ou d'un avis de mise de recouvrement, n'est pas imputée sur l'exercice au cours duquel la taxe devient exigible, mais au cours de celui duquel la taxe revêt pour l'entreprise le caractère d'une dette certaine dans son principe et déterminée quant à son montant. A cet égard, le fait générateur de la taxe sur les excédents de provisions est constitué par la réintégration au résultat imposable d'un exercice de l'excédent des provisions destinées à faire face au règlement des sinistres advenus au cours d'un exercice antérieur. Ainsi, l'excédent des provisions ne pouvant être déterminé qu'en rapprochant le montant des provisions constituées au titre des sinistres de celui des indemnisations correspondantes versées aux assurés, l'exercice d'imputation de cette taxe est celui au cours duquel l'excédent des provisions est constaté. Il s'ensuit que la taxe sur les excédents de provisions litigieuse, payée en mai 2015 sur la déclaration de chiffre d'affaires souscrite au titre du mois d'avril 2015, est imputable à l'exercice clos le 31 décembre 2014, et qu'en vertu des dispositions des articles 39 et 235 ter X du code général des impôts, dans leur rédaction antérieure à la loi de finances rectificatives pour 2014 du 29 décembre 2014, cette taxe est déductible du résultat imposable de l'entreprise au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014 et non de l'exercice suivant, à compter duquel la taxe sur les excédents de provisions ne sera du reste plus déductible en vertu de l'article 26 de la loi de finances rectificative pour 2014. 
 7. Il est constant que la société Axa Assurances Vie Mutuelle a comptabilisé au cours de l'année 2015 deux charges à payer dans un compte de charge de classe 64, de respectivement 280 000 euros et 1 024 452 euros, soit un montant global de 1 304 452 euros correspondant à la taxe sur les excédents de provisions due à raison des excédents de provisions dégagés au titre de l'année 2014, mais liquidée et payée au cours de l'année 2015. A la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration fiscale a constaté que cette taxe n'était pas déductible de l'impôt sur les sociétés, en application du 4° de l'article 39 et du dernier alinéa de l'article 235 ter X du code général des impôts, et que la dette comptablement constatée en 2014 subsistait comme passif au cours de l'année 2015. L'administration a estimé que la société requérante aurait dû passer une écriture de charges à payer au titre de l'exercice clos 2014, puis constater une charge définitive et la réintégrer extra-comptablement lors de la souscription de sa déclaration d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos 2015. Pour ce motif, l'administration a réintégré à ce résultat la taxe sur les excédents de provisions ainsi acquittée en 2015 au titre de l'exercice 2014, pour un montant total de 1 304 452, et a consécutivement assigné à la société requérante des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux cotisations additionnelles à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 2015 pour un montant total de 495 691 euros. 
 8. Si la taxe sur les excédents de provisions est établie sur la base des excédents de provisions constatés à la clôture de l'exercice au cours duquel ces provisions ont été constituées, elle est due, en application de l'article 235 ter X du code général des impôts, au titre de l'année au cours de laquelle est déclarée et liquidée. En l'espèce, la société Axa Assurances Vie Mutuelle a constaté une charge définitive de taxe due à raison des excédents de provisions dans ses écritures passées au titre de l'année 2014. Si l'administration estime que la société aurait dû passer une charge à payer en 2014, la reprendre en 2015 et comptabiliser une charge définitive au cours de cette même année, il est toutefois constant que le résultat comptable de l'intéressée au titre de l'exercice clos en 2015 n'a pas été diminué par la déduction d'une charge de taxe sur les excédents de provisions. Dans ces conditions, la requérante ne devait pas procéder à une réintégration extracomptable d'une charge déduite dans son résultat comptable au titre de l'exercice clos en 2015. Dans ces conditions, la société requérante est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a réintégré à son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015, la somme susmentionnée de 1 304 452 euros. 
 9. Il résulte de ce qui précède que la société Axa Assurances Vie Mutuelle est fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles auxquelles elle a été assujettie, en conséquence de la rectification contestée, au titre de l'exercice clos en 2015. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 10. D'une part, la société requérante ne justifiant pas avoir exposé de dépens au sens de l'article R. 761-1 du code de justice administrative, les conclusions à fin de remboursement qu'elle a présentées à ce titre ne peuvent qu'être rejetées.  
 11. D'autre part, aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Les parties peuvent produire les justificatifs des sommes qu'elles demandent et le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ". 
 12.  Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme que la société requérante demande au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il est accordé à la société Axa Assurances Vie Mutuelle la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, pour un montant total de 495 691 euros, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015.  
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Axa Assurances Vie Mutuelle est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Axa Assurances Vie Mutuelle et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 17 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Toutain, président, 
 Mme Ghazi Fakhr, première conseillère, 
 M. David, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 novembre 2024. 
 Le rapporteur, 
 A. DavidLe président, 
 E. Toutain  
 La greffière, 
 C. Yen Pon 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie et au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui les concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.