TA75 · 2e Section - 1re Chambre — 21 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 17 juin 2021, la société en nom collectif (SNC) SDIC, représentée par Me Hebras, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) auxquelles elle a été assujettie au titre des exercice clos en 2011, 2012 et 2013, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens. 
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée s'agissant de la TVA et méconnaît donc les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'administration a refusé de déduire une partie de la TVA au motif que les dépenses étaient étrangères à son exploitation alors que la théorie de l'acte anormal de gestion est inapplicable en matière de TVA ; 
 - l'administration n'a initialement pas fondé les rehaussements sur l'absence de facture ; 
 - les rectifications en matière de TVA sont contestées pour les mêmes motifs que ceux exposés en matière d'impôt sur les sociétés ; 
 - les dépenses en fioul et en électricité afférentes à la résidence de Bonneville-la-Louvet ont été exposées afin de permettre l'organisation de réunions et de dîners d'affaires ; 
 - les achats de cigares constituent des charges déductibles dès lors qu'il s'agit de cadeaux à la clientèle ; 
 - les dépenses de voyages et les frais d'hôtel et de restaurant ont bien été exposés dans l'intérêt de la société ; 
 - la quote-part de perte de la société de fait SEP SDIC-Lemaire est bien déductible de son revenu global ; 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a remis en question la déductibilité de l'amortissement de l'usufruit du fonds de commerce et des honoraires versés à sa société mère dans le cadre d'une convention de prorogation de l'usufruit temporaire sur son fonds de commerce ; 
 - la CVAE mise à sa charge n'est contestée que pour la partie résultant des rehaussements litigieux en matière d'impôt sur les sociétés ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 14 décembre 2021, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens invoqués par SNC SDIC ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 16 décembre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 16 février 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A,  
 - et les observations de M. Mazeau, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SNC SDIC, qui a pour objet social le développement et l'investissement commercial dans le domaine immobilier, a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité, la première portant sur la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013 pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et sur les exercices clos en 2011 et 2012 pour l'impôt sur les sociétés et la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) et la seconde sur la période du 1er au 31 décembre 2013 pour la TVA et sur l'exercice clos en 2013 pour les deux autres impôts. Ces procédures se sont conclues par deux propositions de rectification du 3 décembre 2014. Par la présente requête, la SNC SDIC demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de CVAE auxquelles elle a été assujettie au titre des exercice clos en 2011, 2012 et 2013 ainsi que des rappels de TVA mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. 
 Sur la recevabilité de la requête :  
 2. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a procédé, le 14 juin 2019, au dégrèvement d'office des intérêts de retard et des majorations de 10 % mises en recouvrement le 30 avril 2015. Par suite, les conclusions de la société SDIC tendant à la décharge de ces intérêts et majorations doivent être rejetées comme irrecevables. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". L'article R. 57-1 du même livre dispose : " La proposition de rectification prévue par l'article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Pour être régulière au regard des dispositions précitées, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 4. Il résulte de l'instruction que les rappels de TVA relatifs à l'année 2011, aux mois de janvier, février, mars, mai, juin, juillet, août et décembre 2012 et aux mois de mars à décembre 2013 ont été notifiés selon la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, en l'absence de dépôt des déclarations de TVA au cours de ces périodes. Il en est de même des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à la charge de la société au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2013. Dès lors, en raison de cette situation de taxation d'office, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L.57 du livre des procédures fiscales est inopérant s'agissant de ces périodes et de cet exercice. 
 5. S'agissant des autres impositions en litige, pour lesquelles la procédure de rectification contradictoire a été mise en œuvre, les propositions de rectification désignent les impôts concernés, indiquent les textes applicables, les années et les périodes d'imposition et décrivent de façon détaillée les motifs qui fondent les rectifications envisagées. Contrairement à ce que soutient la société, l'administration fiscale a bien distingué les motifs de rectifications par type d'imposition. Si la SNC SDIC fait valoir que l'administration fiscale n'a pas précisé le motif de remise en cause de la déduction de la TVA dépense par dépense mais a seulement indiqué les factures qu'elle estimait injustifiées, insuffisamment justifiées, ou étrangères à l'exploitation de la société sans distinguer entre ces trois catégories, une telle précision ne s'imposait pas pour lui permettre de présenter utilement ses observations. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 
 6. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens meubles et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ; III. Les opérations autres que celles définies au II et, notamment, la livraison de biens meubles incorporels () sont considérées comme des prestations de services ". L'article 271 du code général des impôts dispose : " I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (). II. - 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; ". 
 7. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a constaté que la société requérante avait déduit la TVA figurant sur diverses factures au motif que ces prestations n'étaient pas destinées aux besoins des opérations imposables de la société et a donc remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. Si la SNC SDIC soutient que l'administration a commis une erreur de droit au motif que la théorie de l'acte anormal de gestion n'est pas applicable en matière de taxe sur la valeur ajoutée, un tel moyen est inopérant dès lors que l'administration n'a pas fait application de cette théorie. En outre, la société requérante ne produit aucun élément de nature à contredire les constatations faites par le service et à établir que les dépenses en cause auraient effectivement été engagées pour les besoins des opérations imposables de la société. Par suite, le moyen soulevé ne peut qu'être écarté.  
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 
 S'agissant des frais généraux : 
 8. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; / b. Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; / c. Les dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont elles peuvent disposer en dehors des locaux professionnels ; / d. Les dépenses et charges de toute nature afférentes aux immeubles qui ne sont pas affectés à l'exploitation ; /e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; / f. Les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 9. En premier lieu, l'administration a remis en cause la déductibilité à l'impôt sur les sociétés des dépenses de fuel et d'électricité exposées pour la résidence de Bonneville-la-Louvet au motif qu'elles n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise. Si la SNC SDIC soutient qu'elle en faisait un usage professionnel, notamment en y organisant des réunions et des réceptions afin de trouver de nouveaux investisseurs et que s'y tenait des réunions, il est constant qu'elle n'en était ni propriétaire, ni locataire et elle n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, qu'elle en aurait retiré un quelconque intérêt social. 
 10. En deuxième lieu, le service a également remis en cause la déductibilité des achats de cigares au motif que les factures produites n'étaient pas détaillées et que la société ne mettait pas en rapport ce qu'elle présentait comme des cadeaux à la clientèle avec des contrats ou des projets de contrat. Elle a donc estimé que ces dépenses n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise. La SNC SDIC fait valoir que ce type de cadeau est inhérent à son activité d'intermédiaire dans le domaine immobilier et que les dépenses engagées ne sont pas déraisonnables au regard de son chiffre d'affaires. Toutefois, ces seules affirmations, qui ne sont étayées par aucune pièce, ne suffisent pas à établir la déductibilité de ces achats. 
 11. En troisième lieu, si la société SDIC conteste la remise en cause par l'administration de la déductibilité des frais de voyage et de déplacement de son représentant, M. B, et de certains de ses employés, au motif que ceux-ci ont bien été exposés dans l'intérêt direct de l'entreprise, elle ne produit aucune pièce à l'appui de ses affirmations et n'en apporte donc pas la preuve. 
 12. Enfin, la SNC SDIC soutient que le service a arbitrairement repris un quart des frais de restaurants et d'hôtel alors que ceux-ci ont été exposés par M. B et certains salariés dans le cadre de leur activité professionnelle. Toutefois, l'administration fait valoir, sans être contredite, que la société requérante n'était en mesure de justifier que d'une très faible part de ces frais, dès lors, notamment, que les règles comptables applicables n'avaient pas été respectées. Elle affirme qu'en dépit des justifications insuffisantes de la société, elle n'a remis en cause qu'un quart de ces frais afin de tenir compte de la réalité économique de l'activité exercée. La SNC SDIC, qui ne verse à l'instance aucune pièce de nature à étayer son argumentation, n'est donc pas fondée à contester cette remise en cause. 
 S'agissant des amortissements : 
 13. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () 2°) () les amortissements réellement effectués par l'entreprise ". Il résulte de ces dispositions que ne peuvent être déduits du bénéfice imposable que les amortissements qui ont été effectivement inscrits dans les écritures comptables à la clôture de chacun des exercices concernés. Il appartient au contribuable de justifier que cette inscription a été effectuée avant l'expiration du délai imparti pour souscrire la déclaration des résultats annuels de l'entreprise. 
 14. La société SDIC estime que l'amortissement de l'usufruit du fonds de commerce qu'elle exploite était bien déductible de ses produits imposables pour le calcul de son impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011 et en 2012. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'inscription de cet amortissement dans les écritures comptables a été effectuée après l'expiration des délais impartis pour souscrire les déclarations de résultats. Dès lors, elle ne peut prétendre à la déductibilité de cet amortissement. En outre, et en tout état de cause, un élément d'actif incorporel identifiable ne peut donner lieu à une dotation à un compte d'amortissement que s'il est normalement prévisible, lors de sa création ou de son acquisition par l'entreprise, que ses effets bénéfiques sur l'exploitation prendront fin à une date déterminée. Or, en l'espèce, la société requérante a bénéficié d'un apport d'usufruit de fonds de commerce de la part de sa société mère, la SARL SDIC, qui détient 99,82% de ses parts. Si la SNC SDIC fait valoir que cet apport avait une durée déterminée de quatre ans, cette circonstance, au demeurant non établie en l'absence de production de la convention, n'est pas par elle-même de nature à démontrer que les effets bénéfiques de l'usufruit du fonds de commerce devaient obligatoirement cesser au terme de ces quatre ans, compte tenu tant des liens étroits existants entre la société requérante et sa société mère que du caractère indispensable de cet usufruit pour la poursuite de l'activité de la SNC SDIC.  
 S'agissant des honoraires versés à la SARL SDIC : 
 15. La SNC SDIC soutient que l'usufruit temporaire de fonds de commerce consenti à titre onéreux par la SARL SDIC, qui détient 99,82 % de ses parts sociales a été prorogé en vertu d'une convention signée le 28 septembre 2012 et estime qu'elle était en droit de déduire de ses résultats les honoraires versés à ce titre à sa société mère. Toutefois, elle n'apporte aucune précision ni aucune pièce de nature à l'établir alors que la charge de la preuve de l'existence et de la déductibilité de cette charge lui incombe. 
 S'agissant de l'imputation de la quote-part de pertes supportées par la société en participation SDIC B Cheval sur le revenu global : 
 16. La société SDIC soutient que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause l'imputation sur son revenu global de la quote-part de pertes supportées par la société en participation SDIC B Cheval, créée, selon la société requérante, le 1er janvier 2010 entre elle-même et son représentant, M. B. Toutefois, elle ne justifie ni de l'existence de cette société de fait, ni, au surplus, du caractère professionnel de son activité, de la répartition des résultats entre les associés, et de sa participation effective dans cette société, alors qu'elle supporte la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition.  
 17. Il résulte de ce qui précède que la SNC SDIC n'est pas fondée à solliciter la décharge, ni même la réduction, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013. 
 En ce qui concerne la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises : 
 18. Dès lors que la société ne présente pas de moyens spécifiques pour contester les cotisations supplémentaires de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013, elle n'est pas fondée à en solliciter la décharge. 
 Sur les pénalités : 
 19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ". 
 20. La pénalité pour manquement délibéré prévue par ces dispositions a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 21. En l'espèce, pour appliquer la majoration de 40 % prévue par les dispositions citées ci-dessus de l'article 1729 du code général des impôts, le service a relevé que la SNC SDIC a déposé ses déclarations hors délai et ne pouvait ignorer, au regard de l'importance des montants en question, qu'elle minorait son chiffre d'affaire et déduisait des charges non engagées dans l'intérêt de l'entreprise ou non déductibles. Au regard de ces éléments, l'administration apporte la preuve qui lui incombe de l'intention de la SNC SDIC d'éluder l'impôt, et du bien-fondé des majorations mises à sa charge sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts. 
 22. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, que les conclusions à fin de décharge présentées par la SNC SDIC doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 23. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme au titre des frais exposés par la SNC SDIC. 
 24. Enfin, la présente instance n'ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions de la société requérante présentées sur le fondement de l'article R. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée en défense. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SNC SDIC est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SNC SDIC et à la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 7 février 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Sorin, président, 
 Mme Laforêt, première conseillère, 
 M. Halard, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 février 2023. 
 La rapporteure, 
 L. A 
 Le président, 
 J. SorinLa greffière, 
 M-C. Pochot 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
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