TA93 · 10ème chambre — 21 décembre 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une ordonnance du 16 septembre 2021, enregistrée le 28 septembre 2021 au greffe du Tribunal, le président de la 3ème chambre du Tribunal administratif de Strasbourg a transmis au Tribunal la requête présentée par Mme B A. 
 Par cette requête enregistrée le 28 mai 2020 au greffe du Tribunal administratif de Strasbourg et un mémoire enregistré le 24 août 2022, Mme A demande au Tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2018 à hauteur de 1 082 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - en application du 3° du 3 du E du II de l'article 60 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, elle a droit au bénéfice d'un crédit d'impôt de modernisation du recouvrement complémentaire dès lors qu'elle établit un surcroît d'activité au cours de l'année 2018 ; 
 - sa réclamation et celle de l'autre associé de la société civile immobilière n'ont pas bénéficié d'un traitement identique. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 28 mars 2022 et 13 septembre 2022, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Elle soutient que, pour le surplus, les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Syndique, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Khiat, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme A, résidente belge et associée de la société civile immobilière (SCI) Alienor de construction-vente à hauteur de 50%, a été assujettie, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, à une cotisation d'impôt sur les revenus au titre de l'année 2018 d'un montant de 6 844 euros, après déduction d'un montant de 4 433 euros au titre du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement. Le 22 juillet 2020, en application du 2° du 3 du E de l'article 60 de la loi de finances pour 2017, elle a bénéficié d'un crédit d'impôt complémentaire d'un montant de 5 762 euros au motif que son bénéfice imposable au titre de l'année 2019 était inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018 mais supérieur au plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017. Dans le dernier état de ses écritures, elle demande la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu laissée à sa charge, d'un montant de 1 082 euros. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Si, dans sa requête, Mme A avait demandé la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle elle avait été assujettie au titre de l'année 2018 à hauteur de 6 844 euros, elle a, dans son mémoire enregistré le 24 août 2022, expressément abandonné ces conclusions à hauteur du dégrèvement prononcé d'un montant de 5 762 euros et doit être regardée comme s'étant désistée dans cette mesure de sa requête. Dès lors, il y a lieu pour le Tribunal de ne statuer que sur les conclusions à fin de décharge à hauteur 1 082 euros. 
 Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :  
 3. Aux termes du E du II de l'article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : " 1. Le montant net imposable des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux à retenir au numérateur du rapport prévu au B du présent II pour le calcul du crédit d'impôt prévu au A est déterminé, pour chaque membre du foyer fiscal et pour chacune de ces catégories de revenus, dans les conditions prévues à l'article 204 G du code général des impôts, à l'exception du 6° du 2 et du 4 du même article 204 G. / 2. Le montant défini au 1 du présent E, le cas échéant après application des abattements prévus aux articles 44 sexies à 44 septdecies du code général des impôts, est retenu dans la limite du plus faible des deux montants suivants : 1° Le bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus aux mêmes articles 44 sexies à 44 septdecies ; 2° Le plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus audits articles 44 sexies à 44 septdecies. () / 3. En cas d'application du 2° du 2 du présent E, le contribuable peut obtenir un crédit d'impôt complémentaire dans les conditions suivantes () 2° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, mais supérieur au plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015,2016 ou 2017 retenus en application du 2° du 2, le contribuable bénéficie, lors de la liquidation du solde de l'impôt sur le revenu au titre de 2019, d'un crédit d'impôt complémentaire égal à la différence entre : / a) Le crédit d'impôt calculé en retenant au numérateur du rapport prévu au B du présent II le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E ; / b) Et le crédit d'impôt déjà obtenu en application du 2 du présent E. / 3° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, le contribuable peut bénéficier, par voie de réclamation, d'un crédit d'impôt complémentaire égal à la fraction du crédit d'impôt dont il n'a pas pu bénéficier en application du 2 ou du 2° du présent 3, s'il justifie que la hausse de son bénéfice déclaré en 2018 par rapport aux trois années précédentes et à l'année 2019 résulte uniquement d'un surcroît d'activité en 2018. () ". 
 4. Il résulte des dispositions citées au point précédent, éclairées par leurs travaux préparatoires, que pour tenir compte de la possibilité qu'ont les travailleurs indépendants de procéder à des arbitrages sur les recettes et les charges servant à la détermination de leur bénéfice et ainsi maximiser leur bénéfice en 2018, le caractère non exceptionnel du bénéfice de 2018 est apprécié sur une période pluriannuelle. Ainsi, si un contribuable imposé à l'impôt sur le revenu dans la catégories des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux réalise, au titre de l'année 2018, un bénéfice supérieur au plus élevé des montants de ses bénéfices de 2015, 2016 ou 2017, le crédit d'impôt de modernisation du recouvrement dont il peut bénéficier est plafonné au niveau du montant le plus élevé de ces trois années, la différence étant réputée constituer un revenu exceptionnel. Si son bénéfice au titre de 2019 est plus élevé que celui de 2018, le bénéfice de 2018 est réputé ne plus être exceptionnel de sorte qu'il est octroyé de plein droit au contribuable un crédit d'impôt complémentaire effaçant l'intégralité de l'impôt qu'il a acquitté au titre de 2018 sur ce bénéfice. Si son bénéfice de 2019 est inférieur à son bénéfice de 2018 mais supérieur au plus élevé des bénéfices réalisés en 2015, 2016 et 2017, il lui est également octroyé de plein droit un crédit d'impôt complémentaire, limité à la différence entre le bénéfice le plus élevé des trois années de référence et le bénéfice réalisé en 2019. Il peut en outre, dans cette dernière hypothèse, présenter une réclamation à l'administration fiscale pour obtenir un complément de crédit d'impôt pour éliminer la totalité de l'impôt sur le revenu au titre de son bénéfice de 2018, sous réserve qu'il établisse que la part du bénéfice de cette année supérieure aux quatre années de référence correspond à un surcroît d'activité. 
 5. En premier lieu, la requérante soutient que le bénéfice qu'elle a réalisé en 2018 dans la catégorie de bénéfices industriels et commerciaux est supérieur à celui réalisé au cours des trois années précédentes ainsi qu'à celui réalisé en 2019 en raison d'un surcroît d'activité et que les opérations immobilières menées par la SCI Alienor ont été programmées en fonction de contraintes contractuelles et techniques et non pour la recherche d'un gain fiscal. Toutefois, elle se borne à produire les contrats de vente d'un programme de cinq pavillons dont la livraison la plus tardive devait intervenir au second semestre 2017, les comptes clients de la SCI en 2018 ainsi qu'un tableau récapitulatif des opérations immobilières réalisées. Il résulte en outre de ce tableau que la vente du pavillon qui serait, selon la requérante, à l'origine du surcroît d'activité en 2018, a fait l'objet d'un contrat de réservation le 6 avril 2017, soit dix mois avant la signature, le 2 février 2018, de l'acte de vente, d'ailleurs non produit, et que la durée entre la réservation et la vente est sensiblement plus brève pour les sept autres pavillons vendus, à l'exception du premier ayant été réservé. Dans ces conditions, Mme A n'établit pas que la hausse de son bénéfice déclaré en 2018 par rapport aux trois années précédentes et à l'année 2019 résulte uniquement d'un surcroît d'activité en 2018.  
 6. En second lieu, la requérante soutient que sa réclamation et celle de l'autre associé de la SCI Alienor n'ont pas bénéficié d'un traitement identique. A supposer qu'elle entende se prévaloir des dispositions du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les conditions n'en sont pas réunies dès lors notamment que l'administration n'a pris aucune position la concernant.  
 7. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il est donné acte du désistement des conclusions de Mme A à fin de décharge à hauteur de 5 762 euros. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents. 
 Délibéré après l'audience du 8 décembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Garzic, président, 
 Mme Syndique, première conseillère,  
 Mme Fabre, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 décembre 2023. 
 La rapporteure, 
 N. Syndique 
 Le président, 
 P. Le Garzic             Le greffier, 
   S. Werkling 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.