TA93 · 1ère chambre — 26 octobre 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête, enregistrée le 23 novembre 2021, la caisse régionale de crédit agricole mutuel des Côtes d'Armor demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, d'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de l'année 2013. 
 Elle soutient que :  
 ­ l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts prévoit que le chiffre d'affaires attaché aux livraisons à soi-même, qui sont des opérations imposables ouvrant droit à déduction, ne doit pas être exclu du calcul du coefficient de taxation, la doctrine administrative précisant que seule une disposition légale ou réglementaire expresse pouvant exclure une somme du rapport qui détermine le coefficient de taxation forfaitaire ; 
 ­ l'article 174 de la directive 2006/112/CE qualifie expressément de " chiffre d'affaires " les sommes attachées aux opérations ouvrant droit à déduction parmi lesquelles figurent les livraisons à soi-même ; 
 ­ le principe de convergence fiscalo-comptable prévu par l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts ne s'applique qu'à défaut de texte fiscal spécial et explicite. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 11 mai 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête, en faisant valoir qu'aucun des moyens n'est fondé.  
 Une ordonnance du 11 mai 2022 a fixé la clôture d'instruction au 1er septembre 2022.  
 En application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, des pièces ont été demandées aux parties le 17 août 2023 pour compléter l'instruction. L'administration fiscale a présenté ces pièces le 28 août suivant qui ont été communiquées le surlendemain. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 ­ la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;  
 ­ le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 ­ le règlement n° 99.03 du 29 avril 1999 du comité de la réglementation comptable relatif au plan comptable général ;  
 ­ le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 ­ le rapport de M. Doyelle, premier conseiller, 
 ­ et les conclusions de M. Iss, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La caisse régionale de crédit agricole mutuel des Côtes d'Armor, qui exerce une activité d'intermédiation monétaire, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2013. À la suite de cette vérification, l'administration a procédé à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée portant sur l'année 2013 pour un montant total, en droits et pénalités, de 78 515 euros. La société requérante demande au tribunal la décharge d'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes pour un montant de 244 797 euros.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. La société requérante demande la décharge, en droits et pénalités, d'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de l'année 2013 pour un montant de 244 797 euros. L'administration fiscale fait valoir que seule la somme de 68 632 euros a été mise en recouvrement au titre de l'année 2013, compte tenu de l'existence d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 166 282 euros qui n'a pas été annulé et qui a été reporté par la société sur les déclarations de l'exercice 2014. 
 3. Il résulte toutefois de la proposition de rectification du 1er décembre 2016 que l'administration a notifié des droits rappelés au titre de la taxe sur la valeur ajoutée de l'année 2013 pour un montant de 234 914 euros, ainsi que des pénalités au titre des intérêts de retard pour un montant de 9 883 euros, soit la somme de 244 797 euros que la société requérante conteste. Dans ces conditions, l'administration fiscale ne saurait limiter le quantum du litige aux sommes mises en recouvrement au motif que le crédit de taxe sur la valeur ajoutée qui a fait l'objet de droits rappelés n'aurait pas été annulé et qu'il aurait été reporté par la société.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 4. Aux termes de l'article 174 de directive 2006/112/CE susvisé : " 1. Le prorata de déduction résulte d'une fraction comportant les montants suivants : / a) au numérateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, hors TVA, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction conformément aux articles 168 et 169 ; / b) au dénominateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, hors TVA, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction () / 2. Par dérogation au paragraphe 1, il est fait abstraction, pour le calcul du prorata de déduction, des montants suivants : / a) le montant du chiffre d'affaires afférent aux livraisons de biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise ; () ". Aux termes de l'article 257 du code général des impôts : " I. - Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. / () 3. Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée : / 1° Lorsqu'elles sont réalisées par des personnes assujetties au sens de l'article 256 A : / a) Sans préjudice des dispositions du II, les livraisons à soi-même d'immeubles neufs lorsque ceux-ci ne sont pas vendus dans les deux ans qui suivent leur achèvement ; / b) Les livraisons à soi-même des travaux immobiliers mentionnés au III de l'article 278 sexies ; / () ". Aux termes du 1 du I de l'article 271 de ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. " Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au même code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. " Aux termes de l'article 206 de l'annexe II à ce même code : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / () 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes. / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. / Les sommes mentionnées aux deux termes de ce rapport s'entendent tous frais et taxes compris, à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée ; / () 3° Pour l'application des dispositions du 1°, il est fait abstraction du montant du chiffre d'affaires afférent : / a. Aux cessions des biens d'investissements corporels ou incorporels ; / () ". 
 5. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que la livraison à soi-même de biens constitue une opération purement interne par laquelle un assujetti affecte à son activité un bien qu'il produit ou fait construire, et ne traduit aucune opération économique réalisée avec un tiers. L'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des livraisons à soi-même a été prévu par la loi fiscale à seule fin d'en assurer la neutralité au regard de l'exercice du droit à déduction. Ces livraisons ne sont génératrices d'aucun flux financier et ne sauraient être prises en compte pour le calcul du coefficient de taxation qui n'inclut, au numérateur et au dénominateur, que des montants de chiffres d'affaires. À cet égard, le chiffre d'affaires mentionné au 3 du III de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts ne comprend que les montants des affaires réalisées par l'entité avec les tiers, en référence à l'article 222-2 du plan comptable général du 29 avril 1999 aux termes duquel " Le chiffre d'affaires correspond au montant des affaires réalisées par l'entité avec les tiers dans le cadre de son activité professionnelle normale et courante. " Contrairement à ce que soutient la société requérante, les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt en application de l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts, ce qui est le cas en l'espèce. Ainsi, en utilisant la notion de " chiffre d'affaires ", l'article 206 de l'annexe II ne prescrit pas la prise en compte de produits qui ne font pas partie du chiffre d'affaires au sens comptable. Il s'ensuit que, contrairement à ce que soutient la société requérante en se basant sur le bulletin officiel des finances publiques référencé BOI-TVA-DED-20-10-20, paragraphe 120, les sommes qui ne constituent pas du chiffre d'affaires n'ont pas à être exclues du rapport déterminant le coefficient de taxation par une disposition expresse légale ou réglementaire spéciale. Les dispositions de l'article 174 de la directive 2006/112/CE susvisée, qui ont été transposées à l'article 206 de l'annexe II, ne comportent aucune définition autonome du chiffre d'affaires et elles excluent, en tout état de cause, explicitement du prorata de déduction les livraisons à soi-même des biens d'immeubles qui font partie des livraisons de biens d'investissement. Il s'ensuit que le montant de la livraison à soi-même litigieuse doit être exclu du calcul du coefficient de taxation. 
 6. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge, en droits et pénalités, de la taxe sur la valeur ajoutée présentées par la société requérante doivent être rejetées. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la caisse régionale de crédit agricole mutuel des Côtes d'Armor est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la caisse régionale de crédit agricole mutuel des Côtes d'Armor et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.  
 Délibéré après l'audience du 5 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 ­ M. Toutain, président, 
 ­ M. Doyelle, premier conseiller, 
 ­ M. Puechbroussou, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 octobre 2023. 
 Le rapporteur,Le président,G. DoyelleE. Toutain                  La greffière,A. Diallo        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.