TA75 · 1re Section - 1re Chambre — 22 novembre 2023

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés le 4 août 2021, les 8 février et 2 décembre 2022 et le 13 avril 2023, la société à responsabilité limitée (SARL) Isart Digital, représentée par Me Guillerm, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations de taxe sur les salaires qu'elle a acquittées au titre des années 2017, 2018 et 2019 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle exploite un établissement d'enseignement supérieur qui entre dans le champ de l'exonération de taxe sur les salaires prévue par les dispositions de l'article 231 du code général des impôts ; 
 - en soumettant à la taxe sur les salaires les établissements d'enseignement relevant du livre IV du code de l'éducation alors que les établissements d'enseignement supérieur mentionnés au livre VII du même code en sont exonérés, l'administration fiscale crée une discrimination méconnaissant les stipulations des articles 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 1er du premier protocole additionnel de la même convention ;  
 - l'article 231 du code général des impôts crée une inégalité devant l'impôt et les charges publiques qui est contraire aux garanties prévues par les dispositions de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 11 janvier 2022 et 23 mars 2023, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance du 24 mars 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 14 avril 2023. 
 II. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 20 novembre 2022 et 12 juin 2023, la SARL Isart Digital, représentée par Me Guillerm, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires mises à sa charge au titre de l'année 2020 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle exploite un établissement d'enseignement supérieur qui entre dans le champ de l'exonération de taxe sur les salaires prévue par les dispositions de l'article 231 du code général des impôts ; 
 - en soumettant à la taxe sur les salaires les établissements d'enseignement relevant du livre IV du code de l'éducation alors que les établissements d'enseignement supérieur mentionnés au livre VII du même code en sont exonérés, l'administration fiscale crée une discrimination méconnaissant les stipulations des articles 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 1er du premier protocole additionnel de la même convention ;  
 - l'article 231 du code général des impôts crée une inégalité devant l'impôt et les charges publiques qui est contraire aux garanties prévues par les dispositions de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;  
 - elle ne peut pas être tenue responsable d'une erreur commise par le rectorat, et ce alors que le principe de confiance légitime exige que les règles de droit soient claires, précises et prévisibles dans leurs effets. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 mai et 2 août 2023, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance du 13 juin 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 14 août 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution du 4 octobre 1958 ;  
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 1 du premier protocole additionnel à cette convention ; 
 - la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Khansari, 
 - les conclusions de Mme Belle, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Guillerm, représentant la société Isart Digital.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL Isart Digital a ouvert, en 2005, un établissement classé dans la catégorie " établissement d'enseignement technique privé " par le rectorat de l'académie de Paris. Cet institut supérieur de l'art digital forme aux métiers du jeu vidéo, de l'animation à trois dimensions et des effets spéciaux numériques, et délivre des diplômes de niveau post-baccalauréat homologués par l'État. Estimant qu'elle aurait dû bénéficier d'une exonération de taxe sur les salaires, dès lors qu'elle exploite un établissement d'enseignement supérieur, la société requérante a sollicité, par un courrier du 14 janvier 2020, le dégrèvement des cotisations de taxe sur les salaires qu'elle a acquittées au titre des années 2016, 2017, 2018 et 2019. Cette demande a été rejetée le 22 juin 2021 par l'administration fiscale. S'agissant de l'année 2020, les cotisations de taxe sur les salaires lui ont été notifiées par une proposition de rectification du 19 novembre 2021, à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2018, 2019 et 2020. Par la présente requête, la SARL Isart Digital, qui a abandonné ses prétentions relatives à la cotisation acquittée au titre de l'année 2016, demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations de taxe sur les salaires acquittées au titre des années 2017 à 2019 et la décharge des cotisations supplémentaires de cette même taxe mises à sa charge au titre de l'année 2020.   
 Sur la jonction :  
 2. Les requêtes n° 2116713 et 2223906 concernent la situation de la même société et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a donc lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition :  
 3. En premier lieu, l'article 231 du code général des impôts, qui détermine le taux et l'assiette de la taxe sur les salaires, prévoit que cette taxe est à la charge de certains organismes et entreprises, " à l'exception () des établissements d'enseignement supérieur visés au livre VII du code de l'éducation qui organisent des formations conduisant à la délivrance au nom de l'Etat d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat () ". Aux termes de l'article L. 731-17 du code de l'éducation, dans sa version en vigueur jusqu'au 15 avril 2018 : " Les dispositions des articles L. 443-2 à L. 443-4 sont applicables aux écoles d'enseignement technique supérieur privées ". Le même article, dans sa version en vigueur depuis cette date, dispose que : " I.-Les articles L. 731-1 à L. 731-13, L. 731-15 et L. 731-16 ", relatifs à l'ouverture des établissements d'enseignement supérieur privés, " ne sont pas applicables aux établissements d'enseignement supérieur technique privés. / II. () les articles L. 443-2 à L. 443-4 () sont applicables aux établissements d'enseignement supérieur techniques privés ". Aux termes du deuxième alinéa de l'article L. 443-2 du code de l'éducation : " Les écoles techniques privées qui désirent obtenir la reconnaissance par l'Etat doivent en faire la demande au ministre chargé de l'éducation et soumettre à son approbation leurs plans d'études et leurs programmes ".  
 4. La société requérante soutient que l'institut supérieur de l'art digital est un établissement supérieur qui entre dans le champ de l'exonération de taxe sur les salaires prévue par les dispositions précitées de l'article 231 du code général des impôts. Le bénéfice de cette exonération est accordé aux établissements d'enseignement supérieur relevant du livre VII du code de l'éducation qui organisent une formation conduisant à la délivrance au nom de l'État d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, ainsi que rappelé dans le courrier du secrétaire d'État auprès du ministre de l'action et des comptes publics du 21 novembre 2019, versé au dossier par la SARL Isart Digital. S'il est constant que l'institut supérieur de l'art digital organise effectivement au moins une formation conduisant à la délivrance au nom de l'État d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, il résulte de l'instruction que le courrier du 14 décembre 2005 par lequel le recteur de l'académie de Paris a autorisé l'ouverture de l'établissement vise des dispositions du livre IV du code de l'éducation, consacré aux établissements d'enseignement scolaire, et non du livre VII du même code, consacré aux établissements d'enseignement supérieur. En outre, la société ne saurait soutenir utilement que l'établissement qu'elle exploite relève nécessairement du livre VII au motif que seuls les établissements visés à ce livre peuvent délivrer des diplômes allant jusqu'à cinq années après le baccalauréat, dès lors que les dispositions précitées de l'article L. 731-17 du code de l'éducation prévoient que la reconnaissance par l'État des établissements d'enseignement supérieur techniques privés est régie par les mêmes règles que celles prévues au livre IV de ce code pour les écoles techniques privées. Il résulte d'ailleurs de l'instruction, et notamment du courrier du recteur de l'académie de Paris du 24 septembre 2020, que ce dernier qualifie l'institut exploité par la société requérante d'établissement d'enseignement supérieur technique privé. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré qu'en l'absence de reconnaissance de l'institut supérieur de l'art digital comme établissement d'enseignement supérieur privé par un arrêté du ministre chargé de l'enseignement supérieur, la société requérante n'est pas fondée à demander le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 231 du code général des impôts.   
 5. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ". Aux termes de l'article 14 de cette convention : " La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l'origine nationale ou sociale, l'appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation ". Une distinction entre des personnes placées dans une situation analogue est discriminatoire, au sens de ces stipulations, si elle n'est pas assortie de justifications objectives et raisonnables, c'est-à-dire si elle ne poursuit pas un objectif d'utilité publique ou si elle n'est pas fondée sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec les buts de la loi.  
 6. La société requérante soutient qu'en soumettant à la taxe sur les salaires les établissements d'enseignement relevant du livre IV du code de l'éducation alors que les établissements d'enseignement supérieur mentionnés au livre VII du même code en sont exonérés, l'administration fiscale crée une discrimination méconnaissant les stipulations précitées. Toutefois, il résulte de l'instruction qu'aucune différence de traitement non justifiée ne peut être constatée en l'espèce, dès lors que les écoles d'enseignement supérieur technique privé ne sont pas placées dans la même situation que les établissements d'enseignement supérieur.  
 7. En troisième lieu, la société requérante soutient l'administration crée une inégalité devant l'impôt et les charges publiques qui est contraire aux garanties prévues par les dispositions de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Toutefois, à l'exception des cas où, en application de l'article 61-1 de la Constitution, une question prioritaire de constitutionnalité est présentée par mémoire distinct, il n'appartient pas au juge administratif de connaître de la question de la conformité d'une loi à la Constitution ou à des principes à valeur constitutionnelle. Dans ces conditions, le moyen, qui n'est pas recevable, doit être écarté. 
 8. En dernier lieu, la société requérante soutient qu'elle ne peut pas être tenue responsable d'une erreur commise par le rectorat, et ce alors que le principe de confiance légitime exige que les règles de droit soient claires, précises et prévisibles dans leurs effets. Cependant, ce principe ne trouve à s'appliquer, dans l'ordre juridique national, que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit de l'Union européenne. Tel n'est pas le cas en l'espèce, dès lors, d'une part, que les dispositions de l'article 231 du code général des impôts n'ont pas été prises pour la mise en œuvre de ce droit et, d'autre part, que le courrier susmentionné du 14 décembre 2005 par lequel le recteur de l'académie de Paris a autorisé l'ouverture de l'établissement n'avait pas pour objet d'assurer en droit interne la mise en œuvre de règles de droit de l'Union européenne. Le moyen tiré de la méconnaissance du principe de confiance légitime ne saurait donc être utilement invoqué. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Isart Digital n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations de taxe sur les salaires qu'elle a acquittées au titre des années 2017, 2018 et 2019, ni la décharge des cotisations supplémentaires de cette même taxe mises à sa charge au titre de l'année 2020. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de la SARL Isart Digital sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Isart Digital et au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 8 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Vidal, présidente, 
 Mme Grossholz, première conseillère,   
 M. Khansari, conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 novembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 A. KHANSARI 
 La présidente, 
 S. VIDAL          La greffière, 
 S. RUBIRALTA 
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 2, 2223906/1-1