TA75 · 4e Section - 2e Chambre — 27 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 août 2021 et 2 juin 2022, la société Eric Cyteval, représentée par Me Vailhen, doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - à titre principal, les déclarations rectificatives en matière d'impôt sur les sociétés concernant les années litigieuses qu'elle a communiquées à l'occasion de sa réclamation préalable doivent être prises en compte et fondent la décharge des impositions mises à sa charge ; 
 - l'administration devait tirer les conséquences des rectifications qu'elle a opérées en matière de provisions et comptabiliser les créances correspondantes en pertes définitives ; elle est fondée à demander cette compensation, en cours d'instance, sur le fondement de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales ; 
 - à titre subsidiaire, les provisions rejetées comme définitivement irrécouvrables, ont été régulièrement constituées dès lors que la prescription ne peut être opposée que par ses débiteurs, les relances qu'elle a adressées à ses clients ainsi que le début de paiement de leurs créances ont interrompu la prescription et qu'elle a des raisons sérieuses de penser que les créances en cause vont être réglées ; 
 - la provision rejetée comme irrégulièrement constituée dès l'origine est régulière ; alors même que la société débitrice de la créance correspondante est radiée depuis 2008, elle est en relation avec ses dirigeants qui vont payer la somme due.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 3 janvier et 11 juillet 2022, l'administrateur général des Finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la société Eric Cyteval n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Barruel, 
 - les conclusions de Mme Alidière, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Bouchard, représentant la société Eric Cyteval. 
 Considérant ce qui suit :  
 1.  La société Eric Cyteval est la société mère du groupe d'intégration fiscale dont est membre la SAS Nobless. Cette dernière, spécialisée dans l'exportation de produits alimentaires et non-alimentaires vers l'Afrique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. L'administration lui a notifié, par proposition de rectification du 18 décembre 2017, des rehaussements d'impôt sur les sociétés selon la procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales au titre notamment de l'année 2014. Ces impositions ont été mises à la charge de la société Eric Cyteval qui, par la présente requête, en demande la décharge, en droits et pénalités. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la demande de compensation :  
 2.  D'une part, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. () Les provisions qui, en tout ou en partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur sont rapportées aux résultats dudit exercice. Lorsque le rapport n'a pas été effectué par l'entreprise elle-même, l'administration peut procéder aux rectifications nécessaires dès qu'elle constate que les provisions sont devenues sans objet ". Selon l'article 38 du même code : " 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés () / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci.  / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. () / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées au deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan () ". 
 3.  D'autre part, aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". Aux termes de l'article L. 205 du même livre : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition ". 
 4.  A l'issue de la vérification de comptabilité de la SAS Nobless, l'administration a remis en cause des provisions inscrites à l'ouverture de l'exercice 2014, à hauteur de 866 747 euros après décharge partielle à l'issue de la réponse aux observations du contribuable, ainsi que le montant de 62 522 euros en dotation, estimant que ces provisions étaient devenues sans objet dès lors qu'elles correspondaient à des créances définitivement irrécouvrables car prescrites en application des dispositions de l'article L. 110-4 du code de commerce. Le service a également rejeté une provision, à hauteur de 93 504 euros, au motif que, correspondant à une créance détenue sur une société radiée depuis 2008, elle était irrégulièrement constituée. La société Eric Cyteval fait valoir à titre principal, par ce qui doit être regardée comme une demande de compensation, que le rejet de ces provisions pour ces motifs devait conduire le service a qualifié les créances que la SAS Nobless détenait sur ses clients comme des pertes, conformément aux déclarations rectificatives qu'elle a jointes à sa réclamation préalable, et donc qu'elles devaient êtes déduites corrélativement et à hauteur des mêmes sommes, du bénéfice net de l'exercice en cause. 
 5.  Il résulte de l'instruction que les créances que détient la SAS Nobless à l'encontre des sociétés africaines Afric Contact Services depuis 2008, MK depuis 2008, Rep. Comm. Afrique Kinshas depuis 2008, Rosilivia depuis 2005, Sara (Marega) depuis 2005, Sianco depuis 2007 et TRB depuis 2006 n'ont fait l'objet d'aucun règlement, même partiel, depuis 2008, en dépit de ses démarches en vue de leur recouvrement. De plus, la société Eddy Corp Congo débitrice de la SAS Nobless depuis 2006 a été radiée le 30 avril 2008. Dans ces conditions, la société Eric Cyteval établit la perte définitive de ces créances et, par suite, la surtaxe commise à son préjudice consécutive au rejet des provisions correspondantes en l'absence de déduction de la perte équivalente. 
 6.  En revanche, il résulte de l'instruction et notamment du tableau synthétique versé à l'instance par la société requérante, que les sociétés africaines BKW, Marega et SDG Congo, avec lesquelles la SAS Nobless maintient des échanges, procèdent ponctuellement à des paiements partiels de leurs créances, dont il n'est, au demeurant, pas établi qu'elles soient prescrites. Ces versements ont d'ailleurs conduit la SAS Nobless a procédé, au cours des exercices clos entre 2014 et 2016, à la reprise partielle des provisions correspondant à ces créances. Par suite, la société requérante ne démontre pas l'irrecouvrabilité de ces créances et donc leur perte définitive. 
 7.  Il résulte de ce qui précède que la société Eric Cyteval est seulement fondée à demander la compensation du rejet des provisions correspondant aux créances détenues par la SAS Nobless sur les sociétés Afric Contact Services, MK, Rep. Comm. Afrique Kinshas, Rosilivia, Sara (Marega), Sianco et TRB par l'inscription de ces créances, définitivement irrécouvrables, en perte au titre de l'exercice clos en 2014, premier exercice non prescrit et, par suite, à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés correspondantes.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions relatives à la réintégration des provisions pour créances douteuses non irrécouvrables :  
 8.  En application des dispositions précitées du 5° du 1. de l'article 39 du code général des impôts les provisions constituées pour faire face aux pertes pouvant résulter de la mauvaise situation financière du débiteur sont admises en déduction à condition que les créances auxquelles elles sont appliquées soient individualisées et que des évènements en cours à la clôture de l'exercice rendent probable la perte supputée, ce qui exclut les provisions destinées à faire face à des risques purement éventuels ou au contraire certains dans leur principe et leur montant. La probabilité de la perte ou de la charge doit résulter d'évènements en cours à la clôture de l'exercice, la perte ou la charge devant être nettement précisée et avoir été effectivement comptabilisée. Les justifications doivent être apportées pour chaque créance considérée comme douteuse, les provisions constituées en vue de couvrir un risque général de non-recouvrement des créances ne pouvant être admises. Le montant de la perte doit être évalué avec une approximation suffisante, et exclut le mode de calcul forfaitaire ou ne résultant d'aucun calcul précis. Il appartient au contribuable de justifier tant du montant des provisions qu'il entend déduire de son bénéfice net que du principe même de leur déductibilité. Enfin le contribuable doit notamment établir que les circonstances de fait à la clôture de l'exercice permettent de tenir pour probable la perte de tout ou partie de ses créances, produire toute indication sur les diligences dont les créances douteuses ont fait l'objet en vue de leur recouvrement et mentionner les circonstances propres aux débiteurs établissant leur insolvabilité. 
 9.  Il résulte de l'instruction que la SAS Nobless a enregistré des provisions pour créances douteuses imputées à trois clientes africaines, les sociétés BKW, Marega et SDG Congo au titre de l'exercice clos en 2014 et a évalué ces provisions à hauteur de 75 % pour la société Marega et de 100 % pour les autres clientes. En se bornant à soutenir, sans aucune précision ni individualisation des créances en cause, que les chances d'obtenir un paiement complet sont faibles et à invoquer les particularités du commerce africain, la société requérante ne justifie pas des taux de provision ainsi retenus alors que, ainsi qu'il a été dit au point 6, la SAS Nobless a obtenu des paiements partiels de ces créances. Par suite, ces provisions, faute d'avoir été évaluées avec une approximation suffisante, ne sont pas déductibles des bénéfices imposables. 
 10.  Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante est fondée à demander la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2014, pour la part résultant de l'inscription en perte des créances  détenues la SAS Nobless sur les sociétés Afric Contact Services, MK, Rep. Comm. Afrique Kinshas, Rosilivia, Sara (Marega), Sianco et TRB, devenues irrecouvrables. 
 Sur les frais liés au litige : 
 11.  Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ". 
 12.  Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la société Eric Cyteval et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La base de l'impôt sur les sociétés fixé à la société Eric Cyteval au titre de l'année 2014 est réduite à concurrence de la somme correspondant à la déduction du bénéfice imposable de la SAS Nobless des créances que cette dernière détenait sur les sociétés Afric Contact Services, MK, Rep. Comm. Afrique Kinshas, Rosilivia, Sara (Marega), Sianco et TRB. 
 Article 2 : La société Eric Cyteval est déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014 et des pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er.  
 Article 3 : L'Etat versera à la société Eric Cyteval une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Eric Cyteval est rejeté.  
 
 Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société Eric Cyteval et à l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 13 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Le Roux, présidente, 
 Mme Barruel, première conseillère, 
 Mme Berland, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 novembre 2023. 
 La rapporteure, 
 L. BARRUELLa présidente, 
 M-O. LE ROUX 
 La greffière, 
 F. RAJAOBELISON  
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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