TA75 · 5e Section - 4e Chambre — 15 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 11 octobre 2021 et 21 août 2023, Mme C B, représentée par la SCP Pommier, Cohen et associés, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration ne lui ayant pas communiqué l'intégralité des documents obtenus auprès de tiers sur lesquels les redressements sont fondés, sans indiquer les raisons pour lesquelles les parties non communiquées sont couvertes par le secret professionnel en vertu de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité ; elle a manqué à son obligation de loyauté ; elle a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ce qui entache la procédure d'irrégularité en application de la doctrine BOI-CF-PGR-30-10 n° 210 ; 
 - l'activité de placement de fonds sur des comptes à terme est de nature civile et conforme à l'objet social de société civile immobilière (SCI) Normali ; le compte débiteur de son compte courant d'associé dans la SCI correspond à un prêt et non à un revenu imposable dont elle aurait bénéficié et l'objet social de cette SCI lui permet de consentir un prêt sans l'approbation de l'assemblée générale des associés ; la doctrine administrative BOI IF-CFE-10-20-20-30 n° 10, BOI-ENR-DMTOM-10-20-20 n° 110 et BOI-PAT-ISF-30-30-10-10 n° 100 exclut de la cotisation foncière des entreprises la gestion d'un patrimoine privé et du régime applicable aux activités industrielle, commerciale, artisanale, agricole et libérale l'activité des sociétés civiles qui ont pour seul objet la propriété et la gestion d'un portefeuille mobilier ; 
 - aucune volonté délibérée d'éluder l'impôt ne peut lui être reprochée au sens notamment de la doctrine BOI-CF-INF-10-20-20 n° 40. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 7 avril 2022 et 24 août 2023, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens invoqués par Mme B ne sont pas fondés. 
 Vu les pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de procédure pénale ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Aubert, présidente ; 
 - et les conclusions de M. Degand, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme C B a fait l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 2014 et 2015 et à l'issue duquel l'administration fiscale a réintégré dans ses bases d'imposition relatives à l'année 2015, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, la somme de 150 000 euros portée au compte courant d'associé ouvert à son nom dans la société civile immobilière (SCI) Normali dont elle détient 50 % des parts sociales. Elle demande au tribunal de prononcer la décharge en droits et pénalités de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux ayant résulte de ce rehaussement.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 
 3. L'obligation ainsi faite à l'administration fiscale de tenir à la disposition du contribuable qui le demande, avant la mise en recouvrement d'impositions établies au terme d'une procédure de rectification contradictoire ou par voie d'imposition d'office, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements correspondants, sauf dans le cas où ces renseignements sont librement accessibles au public, permet au contribuable de vérifier l'authenticité de ces documents et d'en discuter la teneur ou la portée et constitue ainsi une garantie pour l'intéressé. Cette obligation ne peut toutefois porter que sur les documents originaux ou les copies de ces documents effectivement détenus par les services fiscaux. Par suite, dans le cas où l'administration, dans l'exercice de son droit de communication, a pris des copies des documents détenus par un autre service, elle est tenue, en principe, de mettre l'intégralité de ces copies à la disposition du contribuable. Cependant, l'obligation du secret professionnel prévu à l'article L. 103 du livre des procédures fiscales peut faire obstacle à la communication par l'administration à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sans le consentement de celui-ci ou de toute personne habilitée à cet effet. Dès lors, des redressements fondés sur des documents dont les copies détenues par les services fiscaux n'ont été communiquées au contribuable qu'après occultation des informations couvertes par un tel secret peuvent être régulièrement établis. 
    4. Dans l'hypothèse où l'administration fiscale estime que certains documents ou certaines copies de documents qui se trouvent en sa possession et qu'elle a utilisés pour fonder un redressement ne peuvent être communiqués au contribuable qu'après occultation des informations couvertes par un secret protégé par la loi, il lui appartient, dans tous les cas, d'apporter des éléments d'information appropriés sur la nature des passages occultés et les raisons de leur occultation. 
 5. En outre, aux termes de l'article 114 du code de procédure pénale : " () Après la première comparution ou la première audition, les avocats des parties ou, si elles n'ont pas d'avocat, les parties peuvent se faire délivrer copie de tout ou partie des pièces et actes du dossier. La délivrance de cette copie doit intervenir dans le mois qui suit la demande. Si le dossier a fait l'objet d'une numérisation, cette copie est remise sous forme numérisée, le cas échéant par un moyen de télécommunication selon les modalités prévues à l'article 803-1. La délivrance de la première copie de chaque pièce ou acte du dossier est gratuite. / Lorsque la copie a été directement demandée par la partie, celle-ci doit attester par écrit avoir pris connaissance des dispositions du sixième alinéa du présent article et de l'article 114-1. Lorsque la copie a été demandée par les avocats, ceux-ci peuvent en transmettre une reproduction à leur client, à condition que celui-ci leur fournisse au préalable cette attestation. () ". Aux termes de l'article 121 du même code : " Les procès-verbaux d'interrogatoire et de confrontation sont établis dans les formes prévues aux articles 106 et 107 () ". Il résulte de ces dispositions que la première comparution d'une partie donne lieu à l'établissement d'un procès-verbal qui constitue l'une des pièces du dossier de la partie interrogée pouvant faire l'objet d'une demande de délivrance d'une copie. 
   6. Il résulte de l'instruction que l'administration s'est fondée dans la proposition de rectification et dans la réponse aux observations sur des pièces de la procédure pénale en cours dont la requérante faisait l'objet, après en avoir obtenu la communication auprès du tribunal  d'instance de Grasse et qu'elle s'est plus précisément fondée sur les motifs de la mise en examen de Mme B mentionnés sur la copie du procès-verbal de son interrogatoire du 15 juin 2017 (cote D844 à D855 inclus), sur l'état de tutelle de Mme A, coassociée de la requérante dans la SCI Lormali, au cours de l'année 2015, mentionné dans le jugement de tutelle du 6 juillet 2011 (cote D156, D157 et D158) et sur sa mise sous tutelle depuis le 6 juillet 2011 et l'impossibilité pour elle de consentir aux agissements de la requérante résultant d'une expertise médicale réalisée le 6 mai 2013 (éléments de la procédure contenus dans les cotes D154 et D158, D201 et D214). Elle a également estimé que les liens affectifs anciens entre Mme A et Mme B tels que celle-ci les a expliqués dans le procès-verbal de première comparution du 8 juillet 2016 (cote D810 à D813) ne permettent pas de regarder les sommes figurant sur ses comptes bancaires en 2015 comme provenant de libéralités. 
    7. Il résulte également de l'instruction, notamment de la production des pièces que l'administration a accepté de lui communiquer, que Mme B n'a pas obtenu la communication de l'ensemble des pièces communiquées par l'autorité judiciaire, les cotes D202 à D210, D846 et D848 à D853 étant occultées en totalité ou en partie. Ainsi que le fait valoir l'administration en défense, les cotes D202 à D211 constituent le rapport d'examen psychiatrique de Mme A, couvert par le secret médical concernant un tiers, et elle en a communiqué la première et la dernière page qui permettent de connaître l'objet de l'expertise et ses conclusions et les cotes D844 à D855 constituent le procès-verbal d'interrogatoire de Mme B du 15 juin 2017, dont l'intéressée peut obtenir la communication en application de l'article 114 du livre de procédure pénale. Par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que le refus de l'administration de lui communiquer sans occultation les pièces qu'elle a obtenues de l'autorité judiciaire méconnaît l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et l'obligation de loyauté prévue par la charte du contribuable. 
    8. Mme B ne se prévaut pas utilement sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du n° 210 du BOI-CF-PGR-30-10 qui traitant d'une question relative à la régularité de la procédure d'imposition ne peut être regardé comme comportant une interprétation de la loi fiscale. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux : 
 9. Aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices () de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ". 
 10. Il résulte de l'instruction que le vérificateur a réintégré dans les bases d'imposition de Mme B à l'impôt sur le revenu de l'année 2015, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, une somme d'un montant total de 150 000 euros  correspondant à cinq virements effectués sur son compte bancaire personnel en provenance du compte bancaire de la SCI Normali, à l'aide de la procuration qu'elle avait sur ce compte, et corrélativement portée au débit de son courant d'associé dans cette société. Il a constaté que les sommes portées au crédit du compte bancaire de la SCI provenaient du remboursement de comptes à terme dont le montant total s'est élevé en 2015 à 826 616 euros, ces comptes à terme ayant été ouverts le 21 septembre 2012 par l'utilisation de fonds versés sur le compte bancaire de la SCI le 21 juillet 2010 sous la forme de chèques signés par Mme A et débités sur son compte bancaire personnel. Il a estimé que l'opération de placements financiers par l'ouverture de comptes à terme à laquelle la SCI Normali s'est ainsi livrée n'entre pas dans son objet social et que Mme A se trouvant sous tutelle depuis le 6 juillet 2011, Mme B a décidé seule d'utiliser sa procuration pour effectuer des prélèvements en sa faveur sur le compte bancaire de la SCI, après le remboursement sur ce compte des comptes à terme, ce qui, en l'absence de contrat de prêt et eu égard à la régularité et au montant des versements, à l'utilisation qui en a été faite par l'intéressée pour financer son train de vie et à la situation médicale et juridique de Mme A ne pouvait pas être regardé comme constituant une libéralité, en dépit de liens d'affection anciens invoqués dans le cadre de la procédure pénale, ou des fonds provenant d'un emprunt. 
 11. En premier lieu, il résulte de l'article 2 de ses statuts que la SCI Normali a pour objet " - L'acquisition de tous terrains, immeubles ou droits immobiliers en quelque endroit qu'ils se trouvent et notamment l'acquisition d'appartements, maisons ou terrains dans la région Provence-Alpes-Côte d'Azur. / - La location, la vente, l'exploitation et l'administration du dit bien et de tous terrains, immeubles ou droits immobiliers acquis. / - Et généralement, toutes opérations mobilières ou immobilières se rattachant directement aux objets précités et à tous objets similaires ou connexes ou susceptibles d'en faciliter l'application ou le développement pourvu qu'elles ne modifient pas le caractère civil de la société ". Le redressement à l'origine des suppléments d'imposition en litige n'étant pas fondé sur l'absence de déclaration des intérêts perçus au titre des comptes à terme mais sur l'appréhension d'une partie de la somme prêtée après sa restitution par l'établissement bancaire à l'échéance de ces comptes, la double circonstance que l'ouverture de tels comptes à terme auprès d'un établissement bancaire n'entre pas dans l'objet social de la SCI Normali et qu'en y procédant la société aurait ainsi exercé une activité commerciale est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition. En outre, il ne résulte pas de l'instruction que les prélèvements d'un montant total de 150 000 euros effectués par Mme B sur le compte bancaire de la société au cours de l'année 2015, crédité de 826 616 euros correspondant au remboursement des comptes à terme, a porté seulement sur les intérêts perçus. Il suit de là que, les fonds destinés à financer ces comptes ayant été exclusivement fournis par Mme A à la société en vue de l'opération de placement et non pour l'exercice de son activité telle qu'elle est définie par l'article 2 des statuts et ayant vocation, en conséquence, à lui être restitués par celle-ci à l'issue de l'opération de placement, intérêts compris, en l'absence de décision contraire de son tuteur, leur prélèvement par la requérante, sans distinction entre le capital et les intérêts, ne peut être regardé comme l'appréhension du produit d'un placement mais comme celle d'éléments du patrimoine financier de Mme A. Il suit de là que Mme B ne se prévaut pas utilement de la nature civile et conforme à l'objet social de l'activité de placements financiers de la société sur le terrain de la loi ou sur celui de la doctrine administrative. 
 12. En second lieu, l'article 11 des statuts de la société prévoit que " () les ventes, échanges, achats immobiliers, emprunts et affectations hypothécaires ne peuvent être contractés que du consentement unanime des associés. / () ". Il est constant que les prélèvements d'un montant total de 150 000 euros effectués en 2015 par Mme B, portés au débit de son compte courant d'associé, n'ont pas fait l'objet de la décision unanime des associés exigée par l'article 11 des statuts pour un emprunt et de la signature d'un contrat de prêt. En outre, ainsi que le fait valoir l'administration en défense, Mme A, représentée par son tuteur depuis le jugement de tutelle du 6 juillet 2011, n'a pas exprimé sa volonté de prêter ces fonds à l'intéressée et aucun élément n'a permis de caractériser l'intention de Mme B de rembourser les sommes qu'elle a appréhendées. Il suit de là que la requérante n'est pas fondée à soutenir qu'ayant vocation à être remboursée, la somme de 150 000 euros ne constitue par un revenu imposable. 
 En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré : 
 13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales et du principe de présomption d'innocence prévu notamment au 2 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales que la charge de la preuve du bien-fondé de l'application des majorations pour manquement délibéré repose sur l'administration. 
 14  Pour justifier l'application des pénalités pour manquement délibéré à la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, l'administration se prévaut notamment d'un examen contradictoire de situation personnelle antérieur à celui à l'origine du présent litige, portant sur l'année 2010, à l'issue duquel le même chef de redressement a été retenu de sorte que Mme B ne pouvait pas ignorer qu'elle devait déclarer les sommes dont elle disposait, de l'usage fait de ses fonds pour financer son train de vie en l'absence de toute autre source de revenus suffisante et de la mise sous tutelle de Mme A en 2011. Compte-tenu de ces éléments, l'administration doit être regardée comme établissant la volonté délibérée de la requérante d'éluder l'impôt. Par suite, Mme B n'est pas fondée à demander la décharge des majorations de 40 % appliquée que ce soit sur le terrain de la loi ou sur celui de la doctrine administrative BOI-CF-INF-10-20-20 n° 40 invoquée qui ne comporte pas d'interprétation différente de la loi. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de Mme B doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
     
 Article 1er : La requête de Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme C B et au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris (pôle juridictionnel administratif). 
 Délibéré après l'audience du 1er mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Aubert, présidente, 
 M. Julinet, premier conseiller, 
 M. Medjahed, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 mars 2024. 
    La présidente-rapporteure, 
 S. AUBERT 
 L'assesseur le plus ancien 
 S. JULINET          
   
            La greffière, 
 A. LOUART 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.