TA75 · 2e Section - 2e Chambre — 13 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires en réplique enregistrés les 18 novembre 2021, 30 juin 2022 et 10 octobre 2023, M. B A, représenté par Mes Adda et Dalmasso, demande au tribunal : 
 1°) de le décharger, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux qui ont été mis à sa charge au titre des années 2012, 2013 et 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 1 200 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification du 8 juillet 2016 est insuffisamment motivée, dès lors qu'elle est motivée par référence à des éléments relatifs à la comptabilité des sociétés Socca et SCI du 7 rue Saint-Séverin qui ne sont pas joints, en particulier les extraits des comptes courants d'associé ; 
 - le service n'a pas apporté de réponse aux observations qu'il a formulées et ne lui a pas communiqué les documents obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication ; 
 - le service n'établit pas l'existence d'un désinvestissement, le caractère excessif des rémunérations n'ayant pas été démontré ; les sommes qui lui ont été versées ne peuvent être imposées en tant que distributions occultes. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 27 mai 2022 et le 20 octobre 2023, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que M. A n'est recevable à contester que les impositions contestées dans sa réclamation initiale, à savoir les droits supplémentaires afférents à la rectification en base d'un montant de 122 577 euros au titre de 2013 relative aux prélèvements comptabilisés au débit du compte n°644 " Salaire président " dans la SAS Socca, et que les moyens soulevés par l'intéressé ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 30 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 1er août 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code des postes et des communications électroniques ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Errera, 
 - les conclusions de M. Lahary, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Nicolas, pour M. A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B A s'est vu notifier, à l'issue d'un contrôle sur pièces et par une proposition de rectification en date du 15 décembre 2015, des rehaussements au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2012, selon la procédure contradictoire. M. A a également fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2013 et 2014, au terme duquel il s'est vu notifier, par une proposition de rectification en date du 8 juillet 2016, des rehaussements au titre de l'impôt sur le revenu. M. A demande au tribunal de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux qui ont été mis à sa charge au titre des années 2012, 2013 et 2014. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 En ce qui concerne le moyen tiré du défaut de motivation de la proposition de rectification : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse à ses observations, consécutive à un précédent contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée. 
 3. M. A soutient que la proposition de rectification du 8 juillet 2016 est insuffisamment motivée concernant les sommes de 122 577 euros et de 5 870 euros, imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, dans la mesure où elle renvoie, sur ces points, à des éléments relatifs à la comptabilité des sociétés Socca et SCI du 7 rue Saint-Séverin, en particulier les extraits des comptes courants d'associé, qui ne sont pas joints à la proposition de rectification. Il relève, à titre de comparaison, que pour motiver le chef de redressement suivant, afférent au solde débiteur du compte courant qu'il détient dans la société Samsara 7, le service a pourtant joint en annexe 1 de la proposition de rectification l'extrait de ce compte courant d'associé.  
 4. Il résulte de l'instruction que le vérificateur a indiqué, en page 5 de la proposition de rectification du 8 juillet 2016, les raisons pour lesquelles il a considéré que les montants de 122 577 euros et 5 870 euros, correspondant respectivement aux soldes débiteurs du compte n° 644 " salaire président " dans la société Socca, et du compte n° 644 " rémunération gérant " dans la SCI du 7 rue Saint-Séverin, ne constituaient pas des salaires, mais devaient être regardés comme des distributions, imposables entre les mains de M. A sur le fondement des dispositions du 2° du I de l'article 109 du code général des impôts. La proposition de rectification précise ainsi les modalités de détermination des montants précités, qui correspondent exactement aux soldes débiteurs des comptes en question. Si le vérificateur a mentionné, dans un autre développement de la même page 5, les vérifications de comptabilités de la société Socca et de la SCI du 7 rue Saint-Séverin, aucun passage de la partie relative aux distributions ne fait référence aux propositions de rectification envoyées à ces sociétés. Le vérificateur n'a donc pas entendu motiver la proposition de rectification du 8 juillet 2016 par référence aux propositions de rectification envoyées aux sociétés. Si le requérant fait grief au service de ne pas avoir joint à la proposition de rectification les extraits de ses comptes courants d'associé dans les deux sociétés en cause, il ne résulte pas de l'instruction que de tels extraits auraient été nécessaires pour lui permettre de présenter utilement ses observations, dès lors que le vérificateur s'est borné à remettre en cause la qualification de ces charges en salaire, et à les requalifier en revenus distribués. Dès lors, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification doit être écarté. 
 En ce qui concerne le moyen tiré de l'absence de réponse aux observations du contribuable : 
 5. Aux termes de l'article L. 59 du livre  des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit du comité consultatif prévu à l'article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. / Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration. " Aux termes de l'article R. 1-1-6 du code des postes et des communications électroniques : " Lorsque la distribution d'un envoi postal recommandé relevant du service universel est impossible, le destinataire est avisé que l'objet est conservé en instance pendant quinze jours calendaires. A l'expiration de ce délai, l'envoi postal est renvoyé à l'expéditeur lorsque celui-ci est identifiable. " Il résulte des dispositions combinées des articles L. 57, L. 59 et R. 57-1 précités que l'administration est tenue de répondre aux observations du contribuable présentées dans le délai de trente jours imparti par la proposition de rectification. 
 6. En l'espèce, il résulte de l'instruction que le requérant a, en réponse à la proposition de rectification du 15 décembre 2015 relative à l'année 2012, présenté ses observations par lettre du 23 février 2016. Il a également, en réponse à la proposition de rectification du 8 juillet 2016 relative aux années 2013 et 2014, présenté ses observations par lettre du 22 août 2016. Il résulte de l'instruction que l'administration a répondu le 21 mars 2016 aux observations écrites formulées par le requérant le 23 février 2016, sur la proposition de rectification du 15 décembre 2015, et qu'elle a également répondu, le 12 septembre 2016, aux observations écrites formulées par le requérant le 22 août 2016 sur la proposition de rectification du 8 juillet 2016. La réponse aux observations du contribuable portant sur l'année 2012, datée du 21 mars 2016, a été adressée à M. A sous pli recommandé avec accusé de réception. Il ressort des mentions concordantes de l'avis de réception que ce pli, portant la référence 2C09176231744, a été posté le 22 mars 2016, présenté à son destinataire le 24 mars suivant, a été mis en instance au bureau de poste de Paris Odéon, puis est revenu à son expéditeur avec la mention " pli avisé et non réclamé ". Si M. A soutient que le service n'établit pas que le pli n'a été renvoyé à l'expéditeur qu'à l'expiration du délai de mise en instance, il n'apporte lui-même aucun élément en sens contraire, alors que l'enveloppe produite par le service et contenant le pli expédié le 22 mars 2016 comporte bien l'étiquette du bureau de poste de Paris Odéon, cette étiquette n'étant apposée que lors de la mise en instance d'un pli. De même, la réponse aux observations du contribuable portant sur les années 2013 et 2014, datée du 12 septembre 2016, a été adressée à M. A sous pli recommandé avec accusé de réception. Il ressort des mentions concordantes de l'avis de réception et de l'attestation établie par les services postaux le 11 octobre 2016 que ce pli, portant la référence 2C10597260756, a été présenté à son destinataire le 15 septembre 2016, a été mis en instance, puis est revenu à son expéditeur le 4 octobre 2016 avec la mention " pli avisé et non réclamé ". Si M. A soutient que le délai de mise en instance de quinze jours calendaires n'a pas été respecté, il résulte de l'instruction que la date de présentation du pli est bien le 15 septembre 2016, comme l'atteste la mention manuscrite apposée par le préposé, et non le 16 septembre comme indiqué par erreur dans l'attestation des services postaux. Un délai de quinze jours calendaires, calculé à partir du 16 septembre, a donc bien été respecté avant la réexpédition effectuée le 1er octobre 2016. Dans ces conditions, le moyen tiré de l'absence de réponse aux observations du contribuable doit être écarté. 
 En ce qui concerne le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : 
 7. Aux termes des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer. 
 8. En l'espèce, M. A soutient que, malgré la demande qu'il a effectuée en ce sens dans ses observations en date du 3 août 2016, et qu'il a réitérée dans un courrier du 22 août suivant, le service ne lui a pas communiqué les documents obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication. Il résulte de l'instruction que les copies des relevés bancaires de M. A, obtenus par le service dans le cadre de l'exercice du droit de communication, ne faisaient toutefois apparaître aucun mouvement, et n'ont pas été utilisés pour fonder les impositions litigieuses. Il résulte également de l'instruction que les documents obtenus auprès de la SCI La Défense 77 dans le cadre de l'exercice du droit de communication, utilisés au titre des rectifications afférentes aux pensions alimentaires, ont été transmis à M. A dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable datée du 12 septembre 2016. De même, les extraits des comptes courants dans les livres de la société Samsara ont bien été produits en annexe de la proposition de rectification du 8 juillet 2016. Enfin, si M. A fait grief au service de ne pas lui avoir communiqué les extraits des comptes courants d'associés qu'il détient dans les livres de la société Socca et de la SCI du 7 rue Saint Séverin, il n'établit pas qu'il ne pouvait avoir directement et effectivement accès à ces éléments dans les mêmes conditions que l'administration. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ". Pour soumettre à l'impôt sur le revenu des revenus regardés comme distribués sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, il incombe à l'administration d'établir qu'ils ont été mis à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts. La circonstance que le contribuable que l'administration entend imposer soit le maître de l'affaire est à cet égard sans incidence. 
 10. Il résulte de l'instruction que le vérificateur a relevé, dans la proposition de rectification du 8 juillet 2016, que M. A avait déclaré, au titre de l'année 2013, en tant que revenus ouvrant droit à un abattement sur le fondement de l'article 158-3 du code général des impôts, des sommes perçues de la société Socca. M. A ne conteste donc pas l'appréhension des sommes en cause, dès lors qu'il les a lui-même mentionnées sur sa déclaration de revenus. Le vérificateur a relevé que les sommes en cause n'ont pas été déclarées par la société Socca, n'ont pas été approuvées en assemblée générale, et n'ont pas davantage fait l'objet du versement forfaitaire obligatoire à hauteur de 21 %, ni n'ont été assujetties aux prélèvements sociaux. Si la somme de 122 577 euros a été comptabilisée par la société Socca au compte 644 intitulé " salaires président ", elle ne résulte d'aucun contrat de travail et n'a pas été déclarée aux organismes sociaux. Il est également constant que M. A était président de la société Socca, associé détenant 90 % du capital social, qu'il détenait la signature bancaire, que les prélèvements en cause n'ont pas été effectués de manière mensuelle, mais étaient au contraire multiples et fréquents. Le vérificateur a donc considéré que cette somme de 122 577 euros revêtait le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de M. A qui, en tant que maître de l'affaire, devait être regardé comme ayant appréhendé la somme en cause, sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Par ailleurs, l'argumentation de M. A concernant ces " salaires " est en contradiction avec le point C de l'article 12 des statuts de la société Socca, selon lequel " le Président et les membres du Conseil d'Administration de la société exercent leurs fonctions à titre gratuit ". En se bornant à soutenir, sans apporter aucun élément à l'appui de son argumentation, que les sommes en cause ne constitueraient pas un désinvestissement, et que le service n'a pas apporté la preuve du caractère excessif des rémunérations en cause, M. A n'établit pas que c'est à tort que le service a imposé les sommes litigieuses entre ses mains, en tant que revenus distribués, sur le fondement des dispositions du 2° de l'article 109 1 du code général des impôts.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non recevoir opposée en défense, que M. A n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux qui ont été mis à sa charge au titre des années 2012, 2013 et 2014. Sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 27 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Duchon-Doris, président, 
 M. Errera, premier conseiller,  
 Mme Abdat, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 novembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 A. ERRERA 
 Le président, 
 J.-C. DUCHON-DORIS 
 La greffière, 
 B. CHAHINE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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