TA64 · CHAMBRE 1 — 24 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 12 janvier 2022 et le 3 août 2022, M. et Mme A et F C, représentés par Me Fioroni, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2019 ; 
 2°) de prononcer la restitution des sommes indûment versées ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens, ainsi qu'une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 Ils soutiennent que : 
 - le prix d'acquisition à retenir pour calculer le montant de la plus-value sur la cession immobilière qu'ils ont réalisée doit correspondre à la valeur vénale de la pleine-propriété de ce bien au moment de son acquisition ; or, et dès lors que la maison a partiellement été acquise en contrepartie du versement d'une rente viagère, la valeur vénale du bien doit être diminuée du droit d'usage et d'habitation conservé par le vendeur ;  
 - cette analyse est confirmée par les doctrines administratives référencées BOI-RFPI-PVI-20-10-20-10 n° 220 et BOI-IF-TFB-10-20-20 n° 90, ainsi qu'une réponse ministérielle n° 27485 du 26 mai 1980 ;  
 - le montant des frais d'acquisition et des dépenses de construction retenu par le service est erroné. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 2 juin 2022 et le 25 août 2022, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - s'agissant d'un bien acquis en rente viagère, il y a lieu de retenir pour prix d'acquisition le montant du capital représentatif de la rente au jour du contrat ; 
 - les parties de doctrine administrative invoquées par les requérants ne sont pas applicables aux plus-values concernant des cessions d'immeubles, dès lors qu'elles concernent la taxe foncière sur les propriétés bâties et l'impôt sur la fortune ;  
 - il n'existe pas de démembrement du droit de propriété lors de l'acquisition d'un bien moyennant le paiement d'une rente viagère ;  
 - le prix d'acquisition à retenir pour le calcul de la plus-value imposable est la valeur du capital représentatif de la rente, majoré le cas échéant de la fraction du prix d'acquisition payé comptant ; cette position est confirmée tant par la jurisprudence que la doctrine administrative ;  
 - en l'espèce, le bien acquis par M. et Mme C ayant été acquis moyennant le paiement d'une rente viagère, le prix d'acquisition doit correspondre, pour le calcul de la plus-value, à la valeur du capital représentatif de la rente, majorée de la fraction du prix d'acquisition payé comptant ;  
 - ces principes s'appliquent sans distinguer si le bien a été acquis en viager libre ou occupé ;  
 - la demande des requérants tendant à l'application d'un forfait de 7,5 % pour calculer le montant des frais d'acquisition et de 15 % pour calculer le montant des dépenses de construction, reconstruction, agrandissement ou amélioration est sans objet, dès lors que ces forfaits ont déjà été appliqués par le service ; à supposer qu'ils aient entendu retenir un montant supérieur à celui retenu par le service, il leur appartient de produire les justificatifs nécessaires. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Neumaier, 
 - et les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme A et F C ont acquis en 2014, moyennant le versement d'une somme numéraire et d'une rente viagère, la pleine propriété, grevée du droit d'usage et d'habitation au profit du cédant, d'une maison sise à l'Ilse Jourdain, qu'ils ont revendue en 2019 à la suite du décès du cédant. Corrélativement à cette vente, ils ont déposé le 31 décembre 2019 une déclaration de plus-value sur les cessions d'immeuble et se sont acquittés de l'impôt sur le revenu et des prélèvement sociaux. M. et Mme C ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces en 2021, à l'issue duquel le service a remis en cause le montant de la plus-value imposable sur la cession de maison en cause, et, par une proposition de rectification du 7 juin 2021, les a assujettis à des suppléments d'impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux, et de taxe sur les plus-values au titre de l'année 2019, pour un montant global de 56 978 euros. La réclamation introduite le 26 octobre 2021 par les époux C a été rejetée par le service le 12 novembre suivant. Par leur requête, M. et Mme C demandent la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge.  
 Sur les conclusions aux fins de décharge :  
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 2. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. - () les plus-values réalisées par les personnes physiques () lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH () ". Aux termes de l'article 150 V du même code : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant. ". Aux termes de l'article 150 VB de ce code : " I. - Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il a été stipulé dans l'acte () Lorsqu'un bien a été acquis moyennant le paiement d'une rente viagère, le prix d'acquisition retenu pour ce bien est la valeur en capital de la rente, à l'exclusion des intérêts () / II.-Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : () : 3 ° Des frais afférents à l'acquisition à titre onéreux définis par décret, que le cédant peut fixer forfaitairement à 7, 5 % du prix d'acquisition dans le cas des immeubles à l'exception de ceux détenus directement ou indirectement par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies ; / 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n'est pas en état d'apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d'acquisition est pratiquée. Cette majoration n'est pas applicable aux cessions d'immeubles détenus directement ou indirectement par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies ; 5° Des frais de voirie, réseaux et distribution en ce qui concerne les terrains à bâtir / 6° Des frais acquittés pour la restauration et la remise en état des biens meubles ". 
 3. D'une part, il résulte de ces dispositions que, dans le cas où l'immeuble cédé a été acquis moyennant le paiement d'une rente viagère, le prix d'acquisition retenu pour ce bien est constitué par le capital représentatif de la rente au jour de l'acquisition.   
 4. D'autre part, en application des dispositions précitées de l'article 150 VB du code général des impôts, le cédant d'un immeuble peut majorer, pour la détermination du montant de sa plus-value immobilière, le prix d'acquisition de ce dernier du montant des dépenses qu'il a exposées pour y faire réaliser, par une entreprise, une ou plusieurs des prestations de travaux qu'elles mentionnent. 
 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les époux C ont cédé une maison d'habitation, le 31 décembre 2019, qu'ils avaient acquise moyennant le paiement d'une rente viagère à Mme E le 26 février 2014. L'acte de cession fixait le prix de vente à la somme de 61 675 euros, dont 16 350 euros versés le jour de la vente, le solde ayant été converti en une rente mensuelle de 300 euros. Dès lors, en application des dispositions précitées du code général des impôts, le prix d'acquisition est constitué par le capital représentatif de la rente, soit en l'espèce la somme de 61 675 euros, et ceci alors même que M. et Mme C n'auraient acquis l'usufruit du bien que lors du décès de Mme E. Par suite, sur le terrain de la loi fiscale, c'est par une exacte appréciation des dispositions précitées du code général des impôts que l'administration a remis en cause le montant retenu par les intéressés aux fins de déterminer le prix d'acquisition du bien et qu'elle l'a fixé à la somme de 61 675 euros.  
 6. En second lieu, M. et Mme C ne produisent aucun document permettant d'établir qu'ils auraient engagé des dépenses d'acquisition et de travaux d'un montant supérieur à celui retenu par l'administration.  
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale :  
 7. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " Aux termes de l'article L. 80 B de ce livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1o Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal () ".  
 8. En premier lieu, M. et Mme C ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 200 de l'instruction référencée BOI-RFPI-PVI-20-10-20-10 du 12 septembre 2012, dès lors que celui-ci n'est pas relatif au cas particulier des acquisitions moyennant le paiement d'une rente viagère.  
 9. En deuxième lieu, la réponse ministérielle du 26 mai 1980 à la question écrite n° 27485 de M. B publiée le 26 mai 1980 n'est pas relative aux cas des acquisitions moyennant le paiement d'une rente viagère, et ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application. Elle ne peut, par suite, être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.  
 10. En dernier lieu, M. et Mme C ne peuvent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscale, du paragraphe n° 90 de la doctrine administrative référencée BOI-IF-TFB-10-20-20, dès lors qu'elle a trait à une imposition différente de celle en litige.  
 11. Pat suite, les conclusions aux fins de décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme C ont été assujettis au titre de l'année 2019, ainsi qu'aux fins de restitution des sommes qu'ils auraient acquittés à ce titre, doivent être rejetées. 
 Sur les dépens :  
 12. La présente instance n'ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions de la requête tendant à ce qu'ils soient mis à la charge de l'Etat ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les frais de l'instance :  
 13. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Les parties peuvent produire les justificatifs des sommes qu'elles demandent et le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " 
 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la M. et Mme C et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme C et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques. 
 Délibéré après l'audience du 2 mai 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sellès, présidente, 
 Mme Neumaier, conseillère,  
 Mme Crassus, conseillère.  
 Rendue publique par mise à disposition au greffe le 24 mai 2024. 
 Le rapporteur, 
 L. NEUMAIER 
 Le président, 
 M. SELLÈSLa greffière, 
 M. D  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 La greffière,