TA20 · 2ème chambre — 19 novembre 2024

Vu les procédures suivantes : 
 I. Sous le n° 2101444, par une requête et des mémoires, enregistrés le 10 décembre 2021, le 9 février 2022 et le 30 janvier 2023, la SAS (société par actions simplifiées) Casa e natura, représentée par Me Kraus, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de lui accorder un crédit d'impôt pour investissement en Corse pour un montant total de 528 466 euros au titre de son exercice clos le 31 décembre 2018 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La société requérante soutient : 
 - à titre principal, qu'elle a pour activité l'exploitation hôtelière et que les investissements réalisés en 2018 font partie intégrante du parc résidentiel de loisir, constituent des infrastructures affectées dans leur ensemble à l'activité d'exploitation de ce parc dans un cadre hôtelier, sont nécessaires à cette exploitation, sont indissociables des investissements réalisés en 2019 et répondent donc au même titre à la définition d'investissements hôteliers au sens de l'article 39 A, 2, 1° du code général des impôts ; 
 - à titre subsidiaire, que les investissements afférents aux 44 parcelles qu'elle n'a pas louées sont éligibles et que les travaux afférents au parking, à la piscine, à la construction du parc et aménagements communs, d'un montant total de 1 196 563 euros, sont éligibles en tant qu'agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 17 juin 2022 et le 6 mars 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse conclut au rejet de la requête. Le directeur fait valoir : 
 - que le quantum du litige s'élève à 527 304 euros : 
 - que les investissements ne caractérisaient pas, à la date de leur achèvement, des investissements hôteliers au sens des articles 39 A du code général des impôts et 22 de l'annexe II au code général des impôts ; 
 - il n'est pas établi que les investissements dont la société requérante demande l'éligibilité à titre subsidiaire auraient été conservés par la SAS CasA e natura et caractériseraient donc des investissements hôteliers, à la date de leur achèvement, éligibles au régime de l'amortissement dégressif ; 
 - les investissements se rapportant à la piscine, au parking et aux infrastructures et aménagements communs ne caractérisent pas des agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle. 
 II. Sous le n° 2200123, par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés le 4 février 2022 et le 30 janvier 2023, la SAS Casa e natura, représentée par Me Kraus, conclut aux mêmes fins que dans sa requête n° 2101444 par les mêmes moyens. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 18 juillet 2022 et le 6 mars 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse conclut aux mêmes fins que dans la requête n° 2101444 par les mêmes moyens. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pierre Monnier, président ; 
 - les conclusions de Mme Pauline Muller, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Delahousse, substituant Me Kraus, avocat de la SAS Casa e natura. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Casa e natura a acquis le 29 juin 2016, à Santa-Maria-di-Poggio, un terrain sur lequel étaient édifiés divers immeubles qui avaient été utilisés dans le cadre de l'exploitation d'un camping par la société venderesse. A compter de l'année 2017, la société requérante a effectué des travaux qui se sont achevés pour partie au cours du second semestre 2018 et pour partie en 2019. Estimant qu'elle était titulaire, au titre de son exercice clos le 31 décembre 2018, d'un crédit d'impôt pour investissement en Corse pour un montant de 533 840 euros, elle a imputé la somme de 3 030 euros sur son impôt sur les sociétés de l'année 2018 et a sollicité le 18 septembre 2020, en application des dispositions de l'article 244 quater E du code général des impôts, le remboursement d'un crédit d'impôt du reliquat, soit 530 810 euros. A l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet au titre de ses exercices clos les 31 décembre 2017, 2018 et 2019, l'administration fiscale a estimé que si les investissements réalisés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2019 ouvraient droit au crédit d'impôt en Corse, ceux réalisés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2018 n'y ouvraient pas droit à l'exception de certains investissements, d'un montant total de 17 914 euros, correspondant à un crédit d'impôt de 5 374 euros. Les services fiscaux ont adressé à la société requérante une proposition de rectification, en date du 26 novembre 2020, rectifiant le montant du crédit imputable à un montant de 1 868 euros et accordant le remboursement d'une somme de 3 506 euros sur le fondement de l'article 244 quater E du code général des impôts. Après avoir en vain présenté ses observations puis saisi l'interlocuteur départemental, la SAS Casa e natura a, par la requête enregistrée sous le n° 2101444, demandé au tribunal le remboursement des investissements non-admis par les services fiscaux en se prévalant de la décision tacite née du silence gardé sur sa demande de remboursement au titre de son exercice clos le 31 décembre 2018, d'un crédit d'impôt pour investissement en Corse pour un montant de 530 810 euros. Les services fiscaux ayant notifié le 17 décembre 2021, à la société requérante une décision d'admission partielle de sa demande de remboursement à hauteur de 5 374 euros, cette société a introduit, en se prévalant de cette décision, une seconde requête, enregistrée sous le n° 2200123. Dans le dernier état de ses écritures, la SAS Casa e natura demande au tribunal, dans chacune de ces deux requêtes, de lui accorder un crédit d'impôt pour investissement en Corse pour un montant total de 528 466 euros au titre de son exercice clos le 31 décembre 2018. 
 2. Les requêtes n° 2101444 et n° 2200123 émanent d'un même contribuable et présentent à juger des questions identiques. Il y a lieu de les joindre pour qu'il soit statué par un même jugement. 
 Sur l'étendue des litiges : 
 3. Aux termes du deuxième alinéa l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que les prétentions d'un contribuable ne peuvent être accueillies que dans la mesure où, compte tenu le cas échéant de l'admission partielle prononcée par l'administration, elles ne conduisent pas à un remboursement supérieur à celui qui avait été demandé dans la réclamation. 
 4. Ainsi qu'il a été dit au point 1, la SAS Casa e natura a sollicité, en application des dispositions de l'article 244 quater E du code général des impôts, le remboursement d'un crédit d'impôt d'un montant de 530 810 euros. Sa demande tendant à ce que lui soit accordé un crédit d'impôt pour investissement en Corse pour un montant total de 528 466 euros au titre de son exercice clos le 31 décembre 2018 n'excède donc pas les prétentions de sa réclamation préalable. Si l'administration a accordé ensuite un crédit d'impôt d'un montant de 5 374 euros, la société requérante doit être regardée comme n'ayant obtenu satisfaction au titre de sa réclamation préalable que pour la différence entre ce montant et la somme de 3 030 euros qu'elle avait imputée sur son impôt sur les bénéfices, soit la somme totale de 2 344 euros. Par suite, la demande présentée devant le tribunal correspond exactement aux prétentions de la réclamation préalable, compte tenu de l'admission partielle prononcée par l'administration fiscale, sans que cette dernière puisse utilement se prévaloir du fait que le montant de crédit d'impôt imputé s'élève encore à 1 868 euros, suite aux rectifications apportées à l'issue de la vérification de comptabilité. Pas suite, c'est à tort que l'administration fiscale soutient que le quantum du litige n'est que de 527 304 euros. 
 Sur les conclusions des requêtes : 
 5. Aux termes de l'article 244 quater E du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " I. 1° Les petites et moyennes entreprises relevant d'un régime réel d'imposition peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des investissements, autres que de remplacement, financés sans aide publique pour 25 % au moins de leur montant, réalisés jusqu'au 31 décembre 2020 et exploités en Corse pour les besoins d'une activité () commerciale (). 3° Le crédit d'impôt prévu au 1° est égal à 20 % du prix de revient hors taxes, à l'exclusion des meublés de tourisme : a. Des biens d'équipement amortissables selon le mode dégressif en vertu des 1 et 2 de l'article 39 A et des agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle créés ou acquis à l'état neuf. () 3° bis Le taux mentionné au premier alinéa du 3° est porté à 30 % pour les entreprises qui ont employé moins de onze salariés et ont réalisé soit un chiffre d'affaires n'excédant pas 2 millions d'euros au cours de l'exercice ou de la période d'imposition, ramené le cas échéant à douze mois en cours lors de la réalisation des investissements éligibles, soit un total de bilan n'excédant pas 2 millions d'euros () ". Aux termes de l'article 39 A du même code : " 1. L'amortissement des biens d'équipement, autres que les immeubles d'habitation, les chantiers et les locaux servant à l'exercice de la profession, acquis ou fabriqués à compter du 1er janvier 1960 par les entreprises industrielles, peut être calculé suivant un système d'amortissement dégressif, compte tenu de la durée d'amortissement en usage dans chaque nature d'industrie. Un décret en Conseil d'Etat fixe les modalités de l'amortissement dégressif. 2. Les dispositions du 1 sont applicables dans les mêmes conditions : 1° Aux investissements hôteliers, meubles et immeubles () ". Enfin, aux termes de l'article 22 de l'annexe II audit code : " Les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés () peuvent amortir suivant un système dégressif () les immobilisations acquises () et énumérées ci-après : () Immeubles et matériels des entreprises hôtelières () ".  
 6. Il résulte des dispositions des articles 36, 38 et 209 du code général des impôts que la clôture de l'exercice comptable constitue le fait générateur de l'impôt sur les sociétés. Le crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées de l'article 244 quater E du code général des impôts est calculé sur la base des investissements réalisés et exploités en Corse au cours d'un exercice par une petite ou une moyenne entreprise au sens de ces dispositions, sur la base de la déclaration spéciale qu'en vertu de l'article 49 septies WB précité de l'annexe III à ce code, elle dépose auprès de l'administration fiscale à la clôture de cet exercice. La condition relative au caractère hôtelier de l'investissement doit en conséquence s'apprécier à cette date, soit en l'espèce au 31 décembre 2018. 
 7. Il résulte de l'instruction que la SAS Casa e natura a déclaré, dans l'acte de vente du 29 juin 2016 mentionné au point 1, qu'elle entendait affecter le bien à un usage de parc résidentiel de loisirs pouvant accueillir des emplacements d'habitations légères de loisirs ", qu'ensuite, un communiqué de presse du 19 juillet 2016 a annoncé que " Le projet développé par la société Casa e Natura, consiste en l'achat du terrain de l'ancien camping Kalypso () puis son aménagement en parc résidentiel de loisirs () Le projet implique la destruction de l'ensemble des bâtiments existants, la viabilisation et l'aménagement de 73 parcelles et la création d'un parking et d'une piscine. () Les emplacements équipés seront loués à la journée, à la semaine ou au mois (), qu'enfin, ainsi que l'écrit l'administration fiscale dans ses mémoires : " A compter de 2017, la société requérante a initié les travaux nécessaires qui se sont achevés pour partie au cours du deuxième semestre 2018 et pour partie en 2019 ". Ainsi, les investissements en litige, consistant essentiellement dans la première tranche de construction du parc résidentiel de loisirs, de la piscine et du parking, doivent être regardés comme présentant la même nature hôtelière que ceux achevés en 2019 pour lesquels l'administration fiscale a reconnu qu'ils étaient éligibles au crédit d'impôt pour investissements en Corse. 
 8. Toutefois, l'administration fiscale fait valoir que les investissements achevés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2018 n'ont pas été affectés dès leur réalisation, à une activité para-hôtelière dont la SAS Casa e natura était l'exploitante dès lors que, d'une part, il ne ressort pas des éléments juridiques de la société qu'elle envisageait de réaliser une activité principale para-hôtelière de type parc résidentiel de loisirs depuis sa création et, d'autre part, les investigations effectuées sur place et le débat oral et contradictoire ont mis en évidence que l'activité naturelle de la SAS Casa e natura, au regard du terrain qu'elle occupe, était de revendre des parcelles. 
 9. Or, d'une part, il résulte de la mention portée sur l'acte de vente du 29 juin 2016 que cet achat avait pour objet d'affecter le bien qu'elle achetait à un usage de parc résidentiel de loisirs. Cet objet est conforme aux statuts déposés le 19 novembre 2015 où la SAS Casa e natura a déclaré comme activité, notamment, l'exploitation de parcs résidentiels de loisirs. Du reste, la société requérante s'est enregistrée dans la sous-classe 55.30Z de la nomenclature d'activités françaises comprenant notamment la mise à disposition de lieux d'hébergement dans des terrains de camping, des parcs pour caravanes, des camps de loisirs et des camps de chasse et de pêche pour des séjours de courte durée. 
 10. D'autre part, s'il résulte de l'instruction que la SAS Casa e natura a, par ailleurs, eu au cours de son exercice clos le 31 décembre 2018 une activité de ventes de chalets et de lots de terrains ainsi qu'une activité de location meublée touristique dans le cadre de la gestion d'un parc résidentiel de loisirs, le montant cumulé du chiffre d'affaires de ces deux activités, soit 623 994 euros HT, et leurs caractères très provisoire et partiel (9 parcelles vendues sur 73 et la mise à disposition de 20 parcelles aménagées) confirment l'affirmation de la SAS Casa e natura selon laquelle il ne s'agissait que d'activités destinées à permettre le financement de la construction du parc résidentiel de loisirs. Enfin, la circonstance que  la SAS Casa e natura a déclaré, dans l'acte de vente du 29 juin 2016, " vouloir bénéficier du régime spécial des achats effectués en vue de la revente en application des articles 115 et 1120 du code général des impôts " n'a pas fait obstacle à ce que la SAS Casa e natura réalise son projet de transformation d'un camping en un parc résidentiel de loisirs pour lequel elle a fini par obtenir, le 28 septembre 2020, le classement " habitations légères de loisirs " et " résidences mobiles de loisirs " pour une capacité totale de 73 emplacements. 
 11. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que la SAS Casa e natura soutient que les travaux qu'elle a réalisés au cours de l'année 2018 présentaient un caractère hôtelier. Par suite, elle est fondée à demander le remboursement du crédit d'impôt pour investissement en Corse pour le montant total de 528 466 euros au titre de son exercice clos le 31 décembre 2018. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la SAS Casa e natura et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il est accordé à la SAS Casa e natura le remboursement du crédit d'impôt pour investissement en Corse d'un montant de 528 466 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2018. 
 Article 2 : L'Etat versera à la SAS Casa e natura la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la SAS Casa e natura au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Casa e natura et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse. 
 Délibéré après l'audience du 5 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Pierre Monnier, président ; 
 M. Jan Martin, premier conseiller ; 
 Mme Nathalie Sadat, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition du greffe le 19 novembre 2024. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé  
 P. MONNIER 
   
 L'assesseur le plus ancien 
 dans l'ordre du tableau, 
 Signé 
 J. MARTINLa greffière, 
 Signé 
 R. ALFONSI 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 R. ALFONSI 
 N°s 2101444 et 2200123