TA104 · 1ère CHAMBRE — 8 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 31 mars et 1er août 2022, la SA CASDEN BANQUE POPULAIRE, représentée par la SELARL d'avocats DetS Legal, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer, en raison de la réintégration des frais de siège dans ses résultats fiscaux, la restitution des cotisations d'impôt sur les sociétés, pour un montant de 146 812 200 francs CFP, et de contribution sociale additionnelle, pour un montant de 73 406 100 francs CFP, dont elle s'est acquittée au titre des exercices clos en 2016, 2017, 2018 et 2019 ; 
 2°) de mettre à la charge du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie la somme de 550 000 francs CFP au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - elle apporte la preuve de la réalité des prestations de service réintégrées sur la base de l'article 21 V du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie ; ces prestations ne correspondent pas à un transfert indirect de bénéfices hors de la Nouvelle-Calédonie ; 
 - la méthode de calcul utilisée prend en compte la quote-part afférente à la Nouvelle-Calédonie des frais de siège par application du taux de produit net bancaire de la Nouvelle-Calédonie qui correspond au rapport entre le produit net bancaire de Nouvelle-Calédonie et le produit net bancaire total du groupe ; enfin la nature des frais de siège en cause tient à l'absence de solutions alternatives locales ou de solutions compétitives locales ; le soutien logistique, financier, administratif et informatique du siège social à son établissement calédonien est indispensable à ce dernier pour maintenir son activité ; par ailleurs l'organisation de la société repose sur l'absence de local propre à la banque ou de salariés en Nouvelle-Calédonie, ce qui établit entre autres la réalité des prestations effectuées par le siège ; 
 - la cour administrative d'appel de Paris n'a pas, le 26 janvier 2022, retenu les justifications apportées pour établir la réalité des prestations de service apportées par le siège alors qu'il s'agissait de prestations quantifiables et qu'elle apporte les éléments permettant d'identifier les frais engagés ; cet arrêt fait d'ailleurs l'objet d'un pourvoi en cassation ;  
 - elle bénéficie par ailleurs d'un rescrit fiscal à la suite de sa demande du 27 février 2020 qui, contrairement à ce que soutient l'administration, est préalable à la date limite de télé-déclaration de la liasse fiscale 2019, le 14 mai 2020 ; c'est la date légale de dépôt de la liasse fiscale 2019 qui doit être prise en compte comme point de référence et non la date d'enregistrement comptable des frais de siège ; en l'absence de réponse dans un délai de six mois, elle était donc en droit, au vu de ce rescrit, de déduire l'intégralité des frais de siège sur sa déclaration de résultats ; ce rescrit ne peut être regardé comme ayant été retiré par l'administration en l'absence de respect de conditions de forme ; elle ne pouvait avant la décision du Conseil Constitutionnel former de rescrit fiscal en ce sens ; la demande de rescrit a bien été formulée avant l'opération en cause comme le prévoit l'alinéa 4 de l'article Lp. 983 du code des impôts. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 11 juillet 2022, le gouvernement de la Nouvelle-Calédonie conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la loi organique n° 99-209 modifiée et la loi n° 99-210 du 19 mars 1999 ; 
 - le code des impôts de la Nouvelle-Calédonie ; 
 - la décision du Conseil constitutionnel n° 2019-819 QPC du 7 janvier 2020 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pilven, premier conseiller, 
 - les conclusions de Mme Peuvrel, rapporteure publique 
 - et les observations de Me Arcangeli de la SELARL DetS Legal, avocat pour la SA CASDEN BANQUE POPULAIRE et de M. A, représentant du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SA CASDEN BANQUE POPULAIRE (CASDEN) dispose d'un établissement secondaire en Nouvelle-Calédonie qui exerce une activité de financement de prêts à la consommation et de prêts immobiliers au profit des résidents calédoniens. Elle a formé une première réclamation contentieuse le 24 février 2020, tendant à la restitution des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale additionnelle dont elle s'était acquitté au titre des années 2016, 2017 et 2018, à la suite de la réintégration dans ses résultats fiscaux, en application des dispositions du V de l'article 21 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie, d'une partie des frais de siège payés à son siège social. La SA CASDEN a formé une seconde réclamation contentieuse le 10 mai 2021, tendant à la restitution des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale additionnelle dont elle s'était acquitté au titre de l'année 2019, qui a fait l'objet d'une décision de refus le 13 janvier 2022. La SA CASDEN demande au tribunal de prononcer la restitution des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale additionnelle dont elle s'est acquittée au titre des exercices clos en 2016, 2017, 2018 et 2019, à la suite de la réintégration de frais de siège dans ses résultats fiscaux. 
 Sur les conclusions à fin de restitution : 
 2. Aux termes du I de l'article 21 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges à condition : - de se rattacher à la gestion normale de l'entreprise ou d'être exposées dans l'intérêt de l'exploitation ; - de se traduire par une diminution de l'actif net de l'entreprise ; - de correspondre à une charge effective et d'être appuyées de justifications suffisantes ; - de ne pas être exclues par une disposition particulière. / Ces charges comprennent, notamment : a) Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire, sous réserve des dispositions du V () ". Aux termes du V de l'article 21 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie : " Les entreprises ayant leur siège social ou leur direction effective en dehors de la Nouvelle-Calédonie peuvent déduire du montant de leur bénéfice imposable, la quote-part des frais généraux supportés au lieu du siège social ou de la direction, afférente aux activités exercées en Nouvelle-Calédonie, dans la limite de 5 % du montant des services extérieurs. Au sens de la comptabilité privée, nécessités par lesdites activités (). Les dispositions du présent paragraphe s'appliquent également aux frais généraux facturés aux sociétés assujetties à l'impôt sur les sociétés en Nouvelle-Calédonie, par les sociétés liées non imposables à cet impôt en Nouvelle-Calédonie. ". Le Conseil constitutionnel, dans sa décision n° 2019-819 QPC du 7 janvier 2020 a décidé que les mots " dans la limite de 5 % du montant des services extérieurs, au sens de la comptabilité  privée " figurant à la première phrase du premier alinéa du paragraphe V de l'article 21 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie, dans sa rédaction résultant de la loi du pays n° 2015-5 du 18 décembre 2015, étaient conformes à la Constitution, sous réserve que l'entreprise soit autorisée à apporter la preuve que la part de ses frais généraux qui excède le montant de 5 % de ses services extérieurs ne correspond pas à un transfert indirect de bénéfices.  
 3. Il appartient ainsi, pour l'application des dispositions précitées du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie, à la société qui entend déduire des frais généraux qui lui ont été facturés  par une société qui lui est liée non imposable à l'impôt sur les sociétés en Nouvelle-Calédonie, d'apporter la preuve de l'absence de transfert indirect de bénéfices, soit en justifiant que les prix qui lui ont été facturés par cette société sont similaires à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d'autres clients dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement avec des clients dépourvus de lien de dépendance, soit en justifiant de l'existence et de la valeur de contreparties au moins équivalentes à l'avantage qu'elle a consenti en prenant en charge des frais ne lui incombant pas directement.  
 4. Par ailleurs, aux termes de l'article Lp. 983 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie : " Lorsque le redevable démontre qu'il a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions, circulaires ou réponses publiées au Journal officiel de la Nouvelle-Calédonie à une date antérieure à celle du fait générateur à laquelle se rapportent les impositions litigieuses et qu'elle n'avait pas modifiée au moment des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement d'impositions déjà établies, en soutenant une interprétation différente./ La même garantie bénéficie au contribuable, lorsque celui-ci démontre que l'interprétation du texte fiscal qui fait l'objet du différend, avait été, à l'époque, formellement admise dans une réponse individuelle qui lui avait été adressée suite à une demande de renseignements écrite, par le directeur des services fiscaux ou un agent de catégorie A ayant reçu spécialement délégation du président du gouvernement pour signer les réponses comportant une interprétation d'un texte fiscal, sous réserve que la réponse soit, elle-même, le cas échéant, conforme aux instructions, circulaires et réponses déjà publiées./  
 La garantie prévue au deuxième alinéa est applicable dans les mêmes conditions, lorsque la réponse individuelle à la demande de renseignements écrite du contribuable de bonne foi ou de son représentant habilité à cet effet, porte sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal. Le contribuable ne peut se prévaloir que des réponses qui lui ont été officiellement adressées et dans la mesure où la question a été posée de façon précise et complète./  
 En l'absence de dispositions spécifiques prévues par le code des impôts, la garantie décrite au troisième alinéa est également applicable dans les mêmes conditions lorsque les autorités compétentes susvisées n'ont pas répondu dans un délai de six mois à un contribuable sous réserve que la demande de renseignements soit préalable à l'opération en cause. Ce délai court à compter de la réception de la demande, ou si l'administration fiscale a invité son auteur à fournir des éléments complémentaires nécessaires, à compter de la réception des informations demandées () ".  
 5. La SA CASDEN fait valoir en premier lieu qu'elle était fondée à se prévaloir du rescrit né de sa demande du 27 février 2020, conformément au 4ème alinéa de l'article Lp. 983 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie, en l'absence de réponse de l'administration  à cette demande dans un délai de six mois ayant eu pour effet d'admettre son interprétation du V de l'article 21 du code des impôts de la Nouvelle-Calédonie et l'autorisant ainsi à déduire de son résultat imposable la fraction de ses frais généraux excédant 5 % de ses services extérieurs supportés par son établissement stable, dès lors que cette demande de rescrit a été adressée à l'administration préalablement à l'opération en cause, correspondant à la date limite de télé-déclaration de la liasse fiscale pour 2019, soit le 14 mai 2020. La société requérante précise par ailleurs que la réponse défavorable à sa demande du 27 février 2020, apportée par l'administration le 30 octobre 2020, ne pourrait en tout état de cause valoir que pour l'avenir et ne serait pas de nature à retirer la décision implicite née dans le délai de six mois à compter de sa demande du 27 février 2020. 
 6. Toutefois, si l'article Lp. 983 précité fixe comme condition que la demande de renseignement soit préalable à l'opération en cause, il précise aussi que la garantie fixée au 4ème alinéa est applicable dans les conditions fixée par le 3ème qui renvoie au 2ème alinéa et au 1er qui prévoit que le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaitre  à une date antérieure à celle du fait générateur auquel se rapportent les impositions litigieuses, ce fait générateur étant en l'espèce la date de clôture de l'exercice comptable, soit le 31 décembre 2019. Dès lors, la société requérante, qui a formé sa demande de rescrit fiscal à la date du 27 février 2020 ayant fait naître une décision implicite de l'administration le 27 août 2020, soit postérieurement à la clôture de l'exercice comptable, n'est pas fondée à soutenir qu'une décision implicite favorable de l'administration serait née à une date antérieure à celle du fait générateur de nature à lui permettre de déduire de son résultat imposable la fraction de ses frais généraux excédant 5% de ses services extérieurs supportés par son établissement stable. 
 7. Il résulte, en second lieu, de l'instruction que, pour refuser à la SA CASDEN la déduction de la quote-part des frais généraux excédant 5 % du montant des services extérieurs facturés par sa société mère, qu'elle avait réintégrés dans ses résultats des exercices clos en 2016, 2017, 2018 et 2019, l'administration fiscale a considéré que la société requérante n'avait pas produit de justificatifs établissant la réalité des montants initiaux de frais généraux facturés par l'actionnaire métropolitain, ni démontré que les prix qui lui avaient été facturés reflétaient des prix de pleine concurrence. Pour apporter la preuve, qui lui incombe, que les frais généraux refacturés par son siège ne correspondent pas à un transfert de bénéfices et sont déductibles du résultat fiscal, la société requérante se fonde sur une clé de répartition prenant en compte le taux de produit net bancaire de la Nouvelle-Calédonie qui correspond au rapport entre le produit net bancaire de Nouvelle-Calédonie et le produit net bancaire total du groupe et estime que les coûts de structure affectés à l'établissement de Nouvelle-Calédonie sont ainsi exclusivement des coûts qui concourent directement à l'activité de cet établissement.  
 8. Toutefois, la société requérante, qui se borne à invoquer de manière générale le caractère adapté de la méthode, au prorata du PNB de chaque établissement, utilisée pour effectuer leur répartition, ou à alléguer que la nature des frais de siège en cause tient à l'absence de solutions alternatives locales ou de solutions compétitives locales et que le soutien logistique, financier, administratif et informatique du siège social à son établissement calédonien est indispensable à ce dernier pour maintenir son activité, ou encore que l'organisation de la société repose sur l'absence de local propre à la banque ou de salariés en Nouvelle-Calédonie, ce qui établirait notamment la réalité des prestations effectuées par le siège, ne met pas tribunal en mesure de chiffrer la valeur des prestations rendues et d'apprécier le caractère normal des sommes facturées en échange desdites prestations. 
 9. Par suite, la SA CASDEN n'établit pas la nature exacte des prestations facturées ni la réalité de ces charges, en l'absence de production de documents détaillant et précisant la consistance de ces frais. Elle n'apporte pas davantage d'éléments justifiant que les avantages consentis au siège par la prise en charge des frais généraux facturés auraient eu des contreparties au moins équivalentes à leur coût. Dans ces conditions, la SA CASDEN n'apporte pas la preuve de la déductibilité de la quote-part des frais généraux excédant 5 % du montant des services extérieurs facturés par son siège. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à demander la restitution des impositions en litige. 
 Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise, à ce titre, à la charge du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante.  
 D E C I D E  : 
 Article 1er : La requête de la SA CASDEN BANQUE POPULAIRE est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SA CASDEN BANQUE POPULAIRE et au gouvernement de la Nouvelle-Calédonie. 
 Délibéré après l'audience du 24 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Sabroux, président, 
 M. Pilven, premier conseiller,  
 M. Briquet, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 8 décembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 J-E. PILVENLe président, 
 D. SABROUXLe greffier de chambre, 
 J. LAGOURDE 
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