TA06 · 1ère chambre — 25 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 21 janvier 2022, 20 décembre 2023 et 18 juillet 2024, M. et Mme B F, représentés par Me Isaia et Me Parant, demandent au tribunal dans le dernier état de leurs écritures : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2015, 2016 et 2017 pour un montant total de 271 725 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que l'administration fiscale ne leur a pas communiqué les éléments obtenus dans le cadre de l'usage de son droit de communication en dépit d'une demande en ce sens ; 
 - le service vérificateur a mené son instruction à charge et a, ce faisant, méconnu le principe de loyauté ; 
 - les remboursements effectués par M. A d'un montant de 24 038 euros en 2015, 10 430,50 euros en 2016 et 6 992,50 euros en 2017 ne constituent pas des revenus d'origine indéterminée ; 
 - les écarts constatés entre les montants crédités sur leurs comptes et les sommes figurant sur les factures correspondent au taux de change ; 
 - à titre subsidiaire, s'il est considéré que les refacturations doivent être réalisées à l'euro près, seules les sommes de 138,41 euros au titre de l'année 2015, de 897,66 euros au titre de l'année 2016 et de 2 214, 68 euros peuvent être qualifiées de revenus d'origine indéterminée ; 
 - l'avantage en nature correspondant aux frais de nourritures n'était pas inclus dans la rémunération de M. F, ce qui justifie son remboursement ; 
 - à titre subsidiaire, s'il est considéré que les frais de nourriture étaient inclus dans la rémunération de M. F, les sommes de 3 348 euros au titre de l'année 2015, de 3 384 euros au titre de l'année 2016 et de 1 121,46 euros au titre de l'année 2017 devront être déchargées dès lors qu'elles correspondent à l'avantage en nature précisé sur son bulletin de paie qui a déjà été assujetti à l'impôt sur le revenu ; 
 - pour tenir compte du remboursement des frais de nourriture, la somme de 3 384 euros devra être déduite de la somme de 11 400 euros correspondant à l'évaluation de ses dépenses personnelles ce qui porte le solde de la balance espèces à 105 521 euros au lieu des 108 905 euros page 20 de la requête ; 
 - les sommes de 5 500 euros perçues en 2015 et de 1 232,19 euros en 2016 correspondent aux remboursements des frais avancés à Mme C ; 
 - à titre subsidiaire, la somme de 5 400 euros devra être considérée comme résultant d'un remboursement de frais exposés pour le compte de Mme C et, par conséquent, regardée comme étant justifiée ; 
 - les crédits figurant sur leur compte bancaire correspondant à des versements en espèces correspondent à des remboursements des frais exposés pour le compte des occupants des villas ; 
 - certains des crédits qualifiés par l'administration fiscale de revenus d'origine indéterminée sont justifiés et correspondent au remboursement de frais divers ; 
 - la somme de 6 500 euros correspond à une commission versée par la société John Taylor et doit être imposée dans la catégorie des micro bénéfices non industriels et commerciaux et non en tant que revenus d'origine indéterminée ;  
 - les sommes de 118 euros et de 954,72 euros correspondent à un remboursement d'assurance ou à une indemnisation d'un préjudice subi ; 
 - la somme de 1 200 euros correspond à un remboursement des frais exposés pour Mme D ; 
 - la somme de 42 500 euros correspond à la vente de jets-ski ; 
 - la somme de 212,45 euros correspond au remboursement d'une facture d'eau ; 
 - la somme de 1 000 euros perçue par Mme F le 9 février 2017 correspond au versement d'une commission de la société Milan CIP qui été régulièrement déclarée et imposée au titre de l'année 2017 ; 
 - les sommes de 4 563,60 euros et de 3 217,90 euros correspondent à un remboursement d'achat ou de vente de biens ; 
 - la somme de 82 409,62 euros ne constitue pas des revenus imposables ; il s'agit de fonds de la famille C qui transitaient par eux dont ils n'ont pas eu la disposition ; 
 - la majoration de 25% appliquée en application du 7 de l'article 158 du code général des impôts aux bénéfices non industriel et commerciaux de 2017 n'est pas fondée et ils justifient le prononcé d'une décharge ou à minima d'une compensation ; 
 - ils sont fondés, au titre de l'année 2017 à demander l'application du régime des micro bénéfices non industriels et commerciaux en lieu et place du régime des bénéfices non commerciaux. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 21 avril 2022, 15 février et 1er août 2024 dont le dernier n'a pas été communiqué, l'administratrice générale des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Sud-Est conclut au non-lieu partiel à statuer et au rejet du surplus de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - elle a, en cours d'instance, procédé au dégrèvement de 59 698 euros concernant les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dues au titre de l'année 2016. 
 - pour le surplus, les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Chevalier, rapporteure, 
 - les conclusions de Mme Perez, rapporteure publiques, 
 - et les observations de Me Parant, représentant M. et Mme F. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme F ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle à l'issue duquel ils ont été assujettis, selon la procédure de rectification contradictoire à l'exception des revenus d'origine indéterminée qui ont été taxés selon la procédure de taxation d'office, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2015, 2016 et 2017. Après avoir formé une réclamation préalable qui a été rejetée par l'administration fiscale, ils demandent la décharge des cotisations supplémentaires ainsi mises à leur charge.  
 Sur l'étendue du litige :  
 2. Par une décision du 14 février 2024, postérieure à l'introduction de la requête, l'administratrice générale des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Sud-Est a prononcé un dégrèvement d'un montant, en droits et pénalités, 59 398 euros au titre de l'année 2016. Les conclusions de la requête sont donc devenues, dans cette mesure, sans objet. 
 Sur la régularité de la procédure :  
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles pour le contribuable dans les mêmes conditions que pour l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est tenue de les lui communiquer. 
 4. Il est constant que, concernant les rehaussements proposés dans le cadre de la proposition de rectification du 13 juin 2019 afférents aux revenus perçus au titre de l'année 2016, M. et Mme F ont, par un courrier du 17 juin 2019, reçu le 18 juin suivant, demandé à l'administration fiscale que leur soit communiqué une copie des documents obtenus dans le cadre de l'exercice par cette dernière de son droit de communication auprès des tiers et que l'administration fiscale n'a pas répondu à cette demande. En conséquence de cette absence de communication, l'administration fiscale a procédé au dégrèvement des rehaussements fondés sur les documents obtenus auprès de la société Cavallari Automobile mais a maintenu les rehaussements fondés sur les autres documents obtenus auprès des établissements financiers des contribuables et de l'autorité judiciaire au motif que M. et Mme F avaient également accès à ces documents.  
 5. S'agissant des relevés bancaires, quand bien même ces relevés ont été fournis par un tiers, à savoir les établissements financiers teneur des comptes bancaires des contribuables, l'absence de communication de ces pièces, par l'administration, à M. et Mme F est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors qu'en leur qualité de détenteur des comptes, ils détenaient ces documents ou, à tout le moins, avait accès directement et effectivement à ces documents dans les mêmes conditions que pour l'administration, ce qu'ils ne contestent pas.  
 6. S'agissant des documents obtenus auprès de l'autorité judiciaire, il est constant qu'ils sont issus d'une procédure pénale au sein de laquelle les requérants n'ont pas la qualité de prévenu mais de témoins. A supposer, ce qui n'est pas établi, qu'ils n'aient accès à ces documents dans les mêmes conditions que l'administration fiscale, il ne résulte pas de l'instruction et notamment pas de la proposition de rectification établie au titre de l'année 2016 que l'administration fiscale se soit fondée exclusivement sur ces documents pour fonder les rectifications en litige. Dans ces conditions, et alors que les requérants ne se prévalent d'aucune rectification qui serait exclusivement fondée sur ces pièces, le moyen tiré de ce qu'ils ont été privés d'une garantie doit être écarté.  
 7. En second lieu, si les requérants soutiennent que le service vérificateur a mené son instruction à charge et a méconnu le principe de loyauté, ce moyen, qui n'est assorti d'aucun élément probant, est insuffisant pour l'établir de sorte qu'il ne peut qu'être écarté.  
 Sur le bien-fondé des rehaussements restant en litige :  
 8. En vertu de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 9. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe aux contribuables régulièrement taxés d'office sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales d'établir que les sommes imposées en tant que revenus d'origine indéterminée, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie déterminée de revenus. 
 10. En premier lieu, M. et Mme F soutiennent que les sommes perçues d'un montant de 24 038 euros en 2015, de 10 430,50 euros en 2016 et de 6 992,5 euros en 2017 correspondent à des remboursements de frais par M. A constitués de divers abonnements souscrits pour un appartement parisien pour son compte, ce dernier ne disposant pas de compte bancaire. Toutefois, les pièces produites ne permettent pas de comprendre la ventilation de ces remboursements et, par suite, de les recouper avec les coûts qui auraient été supportés par les requérants. A cet égard, l'attestation de M. A ne permet pas plus de justifier de la nature et de l'objet de ce flux financier au titre des années 2016 et 2017. Enfin, il est constant qu'aucune convention de mandat n'a été conclue entre les requérants et M. A pour s'acquitter en son nom et pour son compte des factures concernant un appartement qu'il occuperait occasionnellement. Dans ces conditions les requérants ne peuvent être regardés comme établissant l'origine et la nature des crédits bancaires imposés.    
 11. En deuxième lieu, les requérants soutiennent que les remises de chèques pour des montants de 1 638.19 euros et 1 941.06 euros au titre de l'année 2015, de1 900.26 euros au titre de l'année 2016 et de 1 121.46 euros au titre de l'année 2017 constituent des remboursements des frais de repas de M. F qu'il a exposés dans le cadre de ses fonctions au sein de la société SIA. Ils indiquent, à cet égard, que cet avantage en nature n'était pas inclus dans la rémunération de M. F et produisent un courriel de la société PWC du 18 septembre 2018 précisant qu'il lui est adressé une copie des dépenses qu'il a engagé pour le compte de la société SIA, lesquelles ont été remboursées pour notamment un montant de 1 941,06 euros. Toutefois ces éléments ne permettent pas à eux seuls de justifier de l'origine du flux financier et de ce qu'ils correspondent au remboursement des frais de nourriture que M. F aurait effectivement exposés. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration les a qualifiés de revenu d'origine indéterminée. 
 12. En troisième lieu, en se bornant à soutenir que les sommes de 5 500 euros et de 1 232,19 euros versées respectivement en 2015 et 2016 par Mme J C constituent des remboursements d'achats effectués à sa demande, la seule production d'un courriel du 19 janvier 2017, soit postérieur aux virements en litige, de Mme J C lui demandant d'effectuer l'achat de vêtements de luxe et qu'elle procéderait à son remboursement en espèces ne permet pas de justifier de la nature des sommes en litige. La production d'un extrait de la convocation du 26 juillet 2019 du juge d'instruction et de l'ordonnance le plaçant sous contrôle judiciaire du 11 septembre 2019 indiquant que M. F utilisait son compte personnel pour effectuer des dépenses pour Mme I C ne permet pas plus d'en justifier dès lors qu'en outre, le remboursement était effectué par un compte ouvert au nom de M. E G ce qui ne correspond pas à la provenance des virements en litige. Dans ces conditions c'est à bon droit que l'administration fiscale a imposé ces sommes dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre des années 2015 et 2016.  
 13. En quatrième lieu, les requérants soutiennent, à titre subsidiaire, qu'à minima la somme de 5 400 euros devra être considérée comme résultant d'un remboursement de frais exposés pour le compte de Mme C. Toutefois, la seule production d'un relevé bancaire faisant état d'un achat dans une boutique Chanel le 25 juin 2015 pour un montant de 5 400 euros et d'un virement de Mme C le 30 juin suivant d'un montant de 5 500 euros ne permet pas de justifier de ce que l'achat résulte d'une commande de cette dernière que le virement intitulé " donation " d'un montant supérieur viendrait rembourser.  
 14. En cinquième lieu, si les requérants soutiennent que les sommes perçues au titre de l'année 2015 et 2016 d'un montant total de 6 400 euros correspondent à des remboursements en espèces des frais exposés pour le compte des occupants des villas, ils ne justifient ni des dépenses exposées ni, a fortiori, du lien qui existerait entre ces dépenses et les crédits en litige.  
 15. En sixième lieu, les requérants soutiennent que les sommes de 1 000 euros, 300 euros, 1 551,40 euros, 1 200 euros, 1 400 euros perçues en 2015 et de 916.53 euros et 1 292,57 euros perçues en 2016 sont justifiées et correspondent au remboursement de divers frais tels que s'agissant de la somme de 1 000 euros d'un remboursement de frais avancés via leur carte personnelle american express ou encore s'agissant de la somme de 1 200 euros d'un remboursement de frais exposés à Dubaï. Toutefois, ces allégations ne sont assorties d'aucune précision et pièces suffisamment probantes pour justifier de la nature et de l'origine de ces revenus. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale les a imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée.  
 16. En septième lieu, les requérants ne contestent pas sérieusement la qualification de revenus d'origine indéterminée faite par l'administration fiscale concernant le virement de 6 500 euros de la société John Taylor en indiquant sans autre précision ni aucune pièce de nature à en justifier que cette somme correspond à la perception d'une commission. Ainsi en est-il également, d'une part, des crédits de 118 euros et de 954,72 euros, les requérants se bornant à affirmer que les sommes provenant d'une compagnie d'assurance correspondent à un remboursement ou à une indemnisation d'un préjudice subi et, d'autre part, du crédit de 212,45 euros, pour lequel ils allèguent sans pouvoir apporter de justificatifs qu'il s'agit du remboursement d'une facture d'eau.  
 17. En huitième lieu, si M. et Mme F soutiennent que la somme de 1 200 euros perçue en 2016 correspond à un remboursement de frais de Mme D qui, de nationalité chinoise, a vécu temporairement chez eux, les pièces produites composées de factures de téléphonie au nom de cette dernière et d'un échange de courriels faisant état d'un montant de charges de 500 euros et de 229 euros ne permettent pas d'en justifier. 
 18. En neuvième lieu, les requérants soutiennent que le crédit d'un montant de 42 500 euros provenant de la remise de chèques le 13 mai 2016, correspond à la vente de deux jets-skis. Toutefois, la seule production d'une copie de l'identification de deux navires avec la mention manuscrite " vendu le 12 mai 2016 " qui ne comporte aucune mention du prix de vente et qui n'identifie pas l'acquéreur ou le vendeur ne permet pas de regarder ce crédit comme étant le produit d'une telle vente.  
 19. En dixième lieu, la production d'une facture du 7 février 2017 émanant de Mme F en vue de percevoir de la société Milan CIP une somme de 1 000 euros, d'une copie d'un chèque émis par cette société pour ce montant daté du même jour ne permet pas de s'assurer que le crédit figurant sur son compte bancaire provient de cette société en l'absence de document établissant qu'elle a été effectivement débitée de ses comptes. Dans ces conditions, les époux F n'apportent pas la preuve qui leur incombe de ce que la somme de 1 000 euros perçue le 9 février 2017 vise à rémunérer une commission en raison d'une opération d'entremise réalisée au bénéfice de la société Milan CIP. Par suite, ils ne sont pas fondés à soutenir, d'une part, que c'est à tort qu'elle a été qualifiée de revenus d'origine indéterminée, d'autre part, que cette qualification conduit à imposer doublement une même somme dès lors qu'elle a déjà été déclarée et enfin à solliciter la substitution du régime micro-bénéfices non commerciaux au régime réel bénéfices non commerciaux concernant la somme déclarée.  
 20. En onzième lieu, les requérants n'apportent aucun élément de nature à justifier que les sommes de 4 563,60 et 3 217,90 euros versées les 20 janvier et 18 juillet 2017 par la société Price Minister Rakuten correspondraient à un remboursement d'achat ou à une vente de biens. Ne justifiant pas de la nature de ces revenus, c'est à bon droit que l'administration fiscale les a imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 21. En douzième lieu, les requérants soutiennent que les sommes de 33 450 USD et 51 600 euros transférées par Mme F en Belgique ne constituent pas des revenus imposables en France en application des dispositions de l'article 1649 quater A du code général des impôts dès lors qu'ils n'en ont jamais eu la disposition. Toutefois, la seule production de courriels par lesquels M. H demande à M. F de lui faire parvenir des fonds de la part de " FK ", ne permet pas d'établir le montant des sommes concernées, les motifs de ce transfert et l'origine des fonds. Dans ces conditions, les requérants n'apportent pas la preuve qui leur incombe de ce que le détenteur des sommes transférées est identifié et que l'administration ne pouvait pas, par conséquent, imposer ces sommes entre leurs mains dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée.  
 22. En treizième lieu, les requérants ne peuvent solliciter la décharge de la majoration de 25% appliquée aux bénéfices non commerciaux qu'ils ont perçus en 2017 en application du 7° de l'article 158 du code général des impôts dès lors que ce régime a été appliqué en conséquence de leur déclaration d'impôt sur le revenu et ne résulte pas de la procédure de contrôle fiscal dont ils ont fait l'objet.  
 23. En quatorzième et dernier lieu, si les requérants contestent l'ensemble des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre des années 2015 à 2017, ils ne contestent pas les rehaussements relatifs aux traitements et salaires, aux revenus fonciers et aux bénéfices industriels et commerciaux.  
 24. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme F ne sont pas fondés à solliciter la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge. 
 Sur les frais liés au litige : 
 25. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une quelconque somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B F et à l'administratrice générale des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Sud-Est 
 Délibéré après l'audience du 4 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Chevalier-Aubert, présidente, 
 Mme Zettor, première conseillère, 
 Mme Chevalier, première conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 signé 
 C. Chevalier 
 La présidente, 
 signé 
 V. Chevalier-AubertLa greffière, 
 signé 
 C. Martin 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 ou par délégation la greffière,